Interpretacja indywidualna z dnia 30 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.245.2023.2.AW

Dotyczy określenia czy wystarczającym udokumentowaniem WDT jest posiadanie potwierdzonego przez odbiorcę listu przewozowego CMR.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 22 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy określenia czy stosując 0% stawkę podatku VAT wystarczającym udokumentowaniem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów jest posiadanie potwierdzonego przez odbiorcę listu przewozowego CMR z którego wynika, że towar został dostarczony do miejsca przeznaczenia, wpłynął 29 czerwca 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Spółka dokonuje wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów z Polski do innych krajów Unii Europejskiej. Wywozu towarów dokonuje własnymi środkami transportu jak również korzysta z usług zewnętrznych firm przewozowych. W przypadku dostaw dokonywanych przez firmy przewozowe zewnętrzne spółka posiada faktury za wykonany transport. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT UE. Nabywcy towarów są podatnikami podatku od wartości dodanej oraz posiadają właściwy i ważny numer identyfikacji dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, zawierający dwu literowy kod. Dokument CMR zawiera rodzaj towaru, ilość, wagę netto, wagę brutto. Wystawione faktury do nabywcy zawierają nazwę towaru, ilość towaru. Dokument CMR świadczy o tym, że towar został wywieziony z kraju w ramach WDT. Wskazane jest na nim miejsce, kraj przeznaczenia dostawy, nazwa i adres odbiorcy, podpis odbiorcy towaru. Spółka składa w urzędzie skarbowym terminowo informacje podsumowujące o dokonanych wewnątrzwspólnotowych dostawach towarów, zawierających prawidłowe dane, o których mowa w art. 100 ust. 8, a w przypadku uchybień należycie wyjaśnia naczelnikowi urzędu skarbowego. Spółka przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres w którym następują dostawy wewnątrzwspólnotowe towarów posiada faktury i potwierdzone przez odbiorcę dokumenty CMR. W przypadku dostaw wewnątrzwspólnotowych towarów dokonywanych środkami transportu Spółka posiada dokument specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku. Posiada dokument CMR zawierający rodzaj towaru, ilość, nazwę oraz adres siedziby działalności gospodarczej oraz nabywcy towarów. Adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania nabywcy. Dokument CMR jest potwierdzony przez nabywcę towaru, posiada numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary.

Pytanie

Czy stosując 0% stawkę podatku VAT wystarczającym udokumentowaniem WDT jest posiadanie potwierdzonego przez odbiorcę listu przewozowego CMR z którego wynika, że towar został dostarczony do miejsca przeznaczenia? Czy konieczne jest sporządzanie odrębnego dokumentu - Specyfikacji poszczególnych sztuk załadunku i wymagane jego potwierdzenie?

Państwa stanowisko w sprawie

Spółka stoi na stanowisku, iż posiadając fakturę z której wynika nazwa, ilość towaru, nazwa i adres nabywcy, do którego został dostarczony towar i dokument przewozowy CMR potwierdzony przez nabywcę towaru są wystarczającymi potwierdzeniami odbioru towaru i uprawniają do stosowania 0% stawki podatku VAT. Według Spółki wystawione, potwierdzone dokumenty wystarczająco dokumentują WDT. Spółka zamierza zrezygnować z wystawiania dokumentu - Specyfikacji poszczególnych sztuk towaru ponieważ zmaga się z odmową kontrahentów, którzy nie wyrażają zgody na potwierdzanie takiego dokumentu, twierdząc, iż te same dane potwierdzane są na dokumencie CMR.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiliście Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570), zwanej dalej ustawą,

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określonym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 1 ustawy, przez:

Na mocy art. 2 pkt 3 ustawy, przez:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy,  przez:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez:

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy, przez:

W myśl art. 13 ust. 1 ustawy, przez:

Zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy:

Na podstawie art. 13 ust. 6 ustawy:

Dla uznania danej czynności za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów musi zaistnieć wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, w wyniku dokonania dostawy tych towarów (przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel).

W kwestii dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towaru, od dnia 1 stycznia 2020 r. zastosowanie mają przepisy Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) 2018/1912 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniającego rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi (Dz. Urz. UE L z 2018 r. nr 311/10), zwanego dalej rozporządzeniem. Rozporządzenie 2018/1912 ma zasięg ogólny, wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich. Rozporządzenie 2018/1912 wprowadza m.in. domniemania wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Zgodnie z art. 45a ww. rozporządzenia:

Jednakże wskazać należy, że niespełnienie warunków wprowadzonych ww. rozporządzeniem nie oznacza, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji dostawca będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z dotychczasowymi przepisami ustawy, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione.

Zgodnie bowiem z art. 41 ust. 3 ustawy:

Stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy:

Warunki wymienione w art. 42 ust. 1 ustawy muszą być spełnione łącznie. Spełnienie pierwszego z nich ma zagwarantować, że czynność zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w kraju odbiorcy i zostanie faktycznie opodatkowana, a drugi wskazuje, że istotnie nastąpił wywóz towarów z jednego państwa członkowskiego (z kraju) i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego. Istotą transakcji wewnątrzwspólnotowych jest faktyczne opodatkowanie dostawy towaru w państwie przeznaczenia (do którego towar jest docelowo przemieszczany). Dostawa, która następuje na terytorium państwa dostawcy towarów, jest opodatkowana stawką 0%, a w państwie nabywcy następuje opodatkowanie tej dostawy według stawki podatku tam właściwej. Transakcja opodatkowania w ten sposób ma na celu uniknięcia zakłócenia konkurencji, powodowanego podwójnym opodatkowaniem lub brakiem opodatkowania.

Zgodnie z art. 42 ust. 1a ustawy:

Na mocy art. 42 ust. 3 ustawy:

Przy tym, w myśl art. 42 ust. 11 ustawy:

Należy wskazać, że jeżeli wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu dostawy (tj. przeniesienia na konkretny podmiot prawa do rozporządzenia wywożonym towarem jak właściciel) zachodzi wówczas wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie. Podkreślić należy, że zakwalifikowanie danej transakcji jako dostawy wewnątrzwspólnotowej, na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy o VAT, wymaga czasowego i materialnego związku pomiędzy dostawą danego towaru i jego transportem.

Brzmienie art. 42 ust. 3 ustawy wskazuje na podstawowy katalog dokumentów, potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Nie oznacza to jednak, że dla potwierdzenia tej okoliczności wymagane jest „łączne” posiadanie wszystkich typów dokumentów wymienionych w powyższych przepisach, o ile posiadane dokumenty jednoznacznie potwierdzają dostarczenie nabywcy towarów na terytorium innego państwa członkowskiego. Przepisy te określają rodzaje dokumentów, których posiadanie gwarantuje podatnikom bezpieczne stosowanie stawki preferencyjnej w dostawach wewnątrzwspólnotowych.

Istotne jest aby dokumenty zawierały informacje, z których wynika, że określony towar został faktycznie dostarczony nabywcy do innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju. Dokumenty mają łącznie potwierdzać określony fakt, co oznacza, że zebrane razem mają dać jednoznaczną informację, że określony towar został faktycznie dostarczony nabywcy do innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju.

Powyższe rozważania potwierdza uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2010 r. (I FPS 1/10), w której Sąd podkreślił, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów jest przede wszystkim jedną z czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, o czym stanowi art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy. Co do zasady, polega ona na wywozie towarów z terytorium kraju (Polski), w wykonaniu czynności określonych w art. 7, czyli dostawy towarów, na terytorium innego państwa członkowskiego, w określonych w ustawie warunkach. Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, przy spełnieniu określonych w ustawie przesłanek, podlega opodatkowaniu według stawki 0% (tzw. wspólnotowe zwolnienie z prawem do odliczenia), co z jednej strony powoduje, że transakcja wywozu towaru z Polski do innego kraju członkowskiego nie jest obciążana podatkiem, a jednocześnie dostawcy pozwala na odzyskanie podatku uiszczonego przy nabyciu tego towaru, co zapewnia realizację zasady neutralności podatku od towarów i usług. Zasada ta obowiązuje jednak tylko wówczas, gdy w wyniku tej transakcji (wywozu) obowiązek naliczenia podatku ciąży na nabywcy towaru (w innym państwie członkowskim), w wyniku wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru (WNT) na terenie jego kraju (zasada opodatkowania w kraju przeznaczenia). NSA stwierdził, że samo brzmienie art. 42 ust. 3 i 4 ustawy wskazuje na podstawowy katalog dokumentów potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę na terytorium innego państwa członkowskiego, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Tym samym, zdaniem Sądu, w świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej o ile łącznie potwierdzają fakt dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Ponadto należy zauważyć, że ustawa nie zawiera definicji „dokumentu przewozowego”. Nawiązując do cyt. art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy, dokument ten powinien być dowodem potwierdzającym, że towar będący przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy został wywieziony z terytorium kraju i dostarczony do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. List przewozowy opisany w Rozdziale III Konwencji Genewskiej o umowie międzynarodowego przewozu drogowego towarów (CMR) z dnia 19 maja 1956 r. (Dz. U. z 1962 r. Nr 49, poz. 238, z późn. zm.), jest niewątpliwie dowodem zawarcia umowy przewozu. Zgodnie z art. 4 oraz art. 9 Konwencji Genewskiej list przewozowy stanowi dowód zawarcia umowy przewozu, warunków tej umowy oraz przyjęcia towaru przez przewoźnika, o ile nie zostanie przeprowadzony dowód przeciwny. Brak, nieprawidłowość lub utrata listu przewozowego nie wpływa na istnienie ani na ważność umowy przewozu, która mimo to podlega przepisom Konwencji. Zatem, sama Konwencja również nie ogranicza możliwości przeprowadzania dowodu w zakresie przewozu towarów tylko do listu przewozowego.

Wobec powyższego dokumentem przewozowym, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy, może być każdy dokument otrzymany od przewoźnika (spedytora), z którego jednoznacznie wynika, że towary będące przedmiotem dostawy zostały wywiezione i dostarczone nabywcy do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Dokumentem tym może być więc zarówno tradycyjny list przewozowy, jak i każdy inny dokument spełniający warunki formalne i potwierdzający dokonanie dostawy towaru do nabywcy.

Z opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz zarejestrowanym podatnikiem VAT-UE. Dokonujecie Państwo wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów z Polski do innych krajów Unii Europejskiej własnymi środkami transportu jak również z pomocą zewnętrznych firm przewozowych. W przypadku dostaw dokonywanych przez firmy przewozowe zewnętrzne spółka posiada faktury za wykonany transport. Nabywcy towarów są podatnikami podatku od wartości dodanej oraz posiadają właściwy i ważny numer identyfikacji dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, zawierający dwu literowy kod. Dokument CMR zawiera rodzaj towaru, ilość, wagę netto, wagę brutto. Wystawione faktury do nabywcy zawierają nazwę towaru, ilość towaru. Posiadany dokument CMR świadczy o tym, że towar został wywieziony z kraju w ramach WDT. Wskazane jest na nim miejsce, kraj przeznaczenia dostawy, nazwa i adres odbiorcy, podpis odbiorcy towaru.

Dokument CMR zawiera rodzaj towaru, ilość, nazwę oraz adres siedziby działalności gospodarczej oraz nabywcy towarów. Adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania nabywcy. Dokument CMR jest potwierdzony przez nabywcę towaru, posiada numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary.

Składacie Państwo w urzędzie skarbowym terminowo informacje podsumowujące o dokonanych wewnątrzwspólnotowych dostawach towarów, zawierających prawidłowe dane, o których mowa w art. 100 ust. 8, a w przypadku uchybień należycie wyjaśniacie je naczelnikowi urzędu skarbowego.

Jesteście Państwo w posiadaniu faktury i potwierdzonych przez odbiorcę dokumentów CMR przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres w którym następują dostawy wewnątrzwspólnotowe towarów.

Państwa wątpliwości dotyczą tego czy stosując 0% stawkę podatku VAT wystarczającym udokumentowaniem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów jest posiadanie potwierdzonego przez odbiorcę listu przewozowego CMR z którego wynika, że towar został dostarczony do miejsca przeznaczenia czy też konieczne jest sporządzenie odrębnego dokumentu – specyfikacji poszczególnych sztuk załadunku i jego potwierdzenie.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że posiadany przez Państwa dokument CMR zawiera rodzaj towaru, ilość, wagę netto, wagę brutto. Dokument ten świadczy o tym, że towar został wywieziony z kraju w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Wskazane jest na nim miejsce, kraj przeznaczenia dostawy, nazwa i adres odbiorcy oraz podpis odbiorcy towaru. Ponadto posiadacie Państwo również faktury za wykonany transport oraz faktury dokumentujące dostawę towarów.

Z powyższego wynika, że dokumenty, w których posiadaniu Państwo jesteście potwierdzają łącznie dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju.

W tym miejscu należy wskazać – odnosząc się do specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku – że w sytuacji, gdy dokument CMR zawiera rodzaj towaru, ilość, wagę netto i wagę brutto specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku nie musi być przez dostawcę sporządzana oddzielnie.

W tej sytuacji należy się z Państwem zgodzić, że dokument CMR, dokumentujący wewnątrzwspólnotową dostawę towarów wraz z fakturą, z której wynika nazwa, ilość towaru, a także nazwa i adres nabywcy są wystarczającymi potwierdzeniami odbioru towarów przez nabywcę.

Zatem Państwa stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zastrzegamy, że rozstrzygnięcie, czy dokumenty, którymi będzie dysponować podatnik, rzeczywiście potwierdzają dokonanie wywozu towarów z terytorium kraju i dostarczenie do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, może być stwierdzone ostatecznie jedynie w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej, przeprowadzonej przez właściwy organ podatkowy, a nie w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji indywidualnej.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).