Interpretacja indywidualna z dnia 5 kwietnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-2.4010.61.2024.1.PK

Zaliczenie odsetek od pożyczki udzielonej przez udziałowca jako ukrytego zysku.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 7 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wypłata odsetek od pożyczki otrzymanej od udziałowca nie będzie stanowiła dochodu z tytułu ukrytych zysków.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Spółka rozpoczęła działalność we wrześniu 2017. W grudniu 2017 otrzymała od udziałowca pożyczkę. W latach 2018-2022 sukcesywnie spłacała kapitał pożyczki. W grudniu 2022 spłaciła ostatnią część kapitału pożyczki.

Spółka planuje jeszcze spłatę odsetek od w/w pożyczki. Na tę spłatę chce przeznaczyć środki z utworzonego kapitału zapasowego z zysków lat 2019-2022 r.

W latach 2017-2021 rozliczała podatek dochodowy od osób prawnych CIT-8 ze stawką 9%, będąc małym podatnikiem. W roku 2022 utraciła status małego podatnika i rozliczyła CIT-8 w stawce 19%.

Od 01.01.2023 roku dokonano zmiany formy opodatkowania na ryczałt od dochodów spółek, czyli tzw. estoński CIT z zamiarem kontynuacji przez 4 kolejne lata, tj. do 31.12.2026 roku. Przy estońskim CIT obowiązuje czteroletni okres rozliczeniowy. Opodatkowanie obejmuje bowiem 4 bezpośrednio po sobie następujące lata podatkowe.

Pytania

Czy, będąc opodatkowaną ryczałtem od dochodów spółek, czyli tzw. estoński CIT, spółka będzie musiała zakwalifikować odsetki jako ukryte zyski?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Spółki nie powinna podlegać opodatkowaniu wypłata odsetek od pożyczek związanych z celami gospodarczymi podatnika, udzielonych temu podatnikowi przed wyborem estońskiego CIT, kiedy to podatnik nie miał jeszcze świadomości, że dokona wyboru tej formy opodatkowania.

W tych okolicznościach, zrównanie wypłaty odsetek od pożyczki ze świadczeniem odpowiadającym dywidendzie (ukryty zysk) nie powinno nastąpić, tym bardziej, że, z uwagi na cel gospodarczy, pożyczki nie miały one związku z prawem do udziału w zysku, więc nie powinny spełniać definicji ukrytych zysków zawartej w przepisach ustawy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Zgodnie z art. 28f ust. 1 i ust. 2 ustawy o CIT:

Opodatkowanie ryczałtem oznacza dla podatnika zmianę zasad w zakresie przedmiotu opodatkowania. Ustawa o CIT wprowadza w zakresie ryczałtu nowe kategorie dochodów (przedmiotu opodatkowania) nie podlegających reżimowi dotychczasowych przepisów ustawy. Dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi według ogólnych zasad CIT (art. 7 ustawy o CIT) dla celów ustalenia podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 – 4 ustawy o CIT:

Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowaniem także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy albo wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami/wspólnikami, (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

• wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,
• inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),
• wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza/wspólnika lub podmiotu powiązanego,
• wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem/ akcjonariuszem/wspólnikiem.

Zgodnie z art. 28t ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Z treści przepisów wynika, że obowiązek zapłaty ryczałtu od dochodów spółek należy łączyć z momentem dokonania wypłaty, wydatku lub wykonania świadczenia.

Przedmiotem Państwa wątpliwości Państwa jest kwestia ustalenia, czy w przypadku Pożyczki Udzielonej podmiotowi powiązanemu, spełniającej warunki określone w art. 11g ust. 1 ustawy o CIT, wypłata przez Spółkę kwoty głównej pożyczki będzie stanowiła ukryte zyski w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT i będzie podlegać opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.

Jak wynika z przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego otrzymali Państwo pożyczkę od udziałowca. Jej kapitał Spółka spłaciła w latach 2018-2022. Obecnie do spłaty pozostały odsetki, na spłatę których planują Państwo przeznaczyć środki z utworzonego kapitału zapasowego z zysków z lat 2019-2022. Od 1 stycznia 2023 r. są Państwo opodatkowani w formie ryczałtu od dochodów spółek.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest ustalenie, czy wypłata odsetek od pożyczki otrzymanej od udziałowca będzie stanowić ukryte zyski w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z treścią powołanego wyżej art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Jak wskazano wyżej, definicję ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem.

W przepisie art. 28m ust. 4 ustawy o CIT znajdują się wyłączenia z kategorii ukrytych zysków. I tak, z treści pkt 3 ww. artykułu wynika, że do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

Na gruncie ustawy o CIT (biorąc pod uwagę art. 28m ust. 3 pkt 1 oraz art. 28m ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT) kwota pożyczki jest „oddzielona” od pozostałych elementów takich jak: odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty – związanych z udzielaną/spłacaną pożyczką.

Biorąc pod uwagę przywołane powyżej uregulowania prawne oraz okoliczności przedstawione w opisie sprawy stwierdzić należy, że skoro katalog ukrytych zysków zawiera m.in. odsetki od pożyczek, a ustawodawca świadomie nie ujął ich w kategorii płatności podlegających wyłączeniu z ukrytych zysków, to odsetki od udzielonej przez udziałowca pożyczki, będą stanowiły dla Spółki dochód z tytułu ukrytych zysków określonych w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT i będą podlegały opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.

Wobec powyższego Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia,
• zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.).