Interpretacja indywidualna z dnia 2 kwietnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-1.4010.345.2019.8.BJ

W zakresie ustalenia limitu powyżej, którego Spółka powinna wyłączyć w danym roku podatkowym z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

1)ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 24 lipca 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 8 września 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 2620/19oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 sierpnia 2023 r. sygn. akt II FSK 212/21;

2)i stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnychw zakresie ustalenialimitu, powyżej którego Spółka powinna wyłączyć w danym roku podatkowym z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego - jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 lipca 2019 r. wpłynął Państwa wniosek z 24 lipca 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia limitu, powyżej którego Spółka powinna wyłączyć w danym roku podatkowym z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „podatek CIT”). Wnioskodawca działa w branży energetyki odnawialnej i zajmuje się produkcją oraz sprzedażą (…) na terytorium Polski. Pozyskuje także przychody ze sprzedaży zielonych certyfikatów.

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą (…), Spółka zaciąga różnego rodzaju zobowiązania finansowe, tj. korzysta z dłużnego finansowania zewnętrznego, w wyniku czego ponosi koszty związane z uzyskaniem środków pieniężnych od innych podmiotów zarówno powiązanych, jak i niepowiązanych kapitałowo/osobowo ze Spółką. W szczególności Spółka zobowiązana jest do płacenia odsetek od zaciągniętych pożyczek oraz kredytów. Wnioskodawca ponosi również inne od odsetek koszty związane z korzystaniem ze środków finansowych wynikających z zawieranych umów - Spółka płaci na rzecz innych podmiotów koszty pochodnych zabezpieczeń zobowiązań takie jak koszty pochodnych instrumentów finansowych związanych z kontaktami zabezpieczającymi stopę procentową (swap stopy procentowej), które to związane są z uzyskaniem i wykorzystywaniem finansowania zewnętrznego.

Spółka dokonała zaciągnięcia zobowiązań podczas etapu inwestycyjnego to jest w początkowym etapie prowadzenia działalności gospodarczej w celu sfinansowania budowy (…) - początkowy etap inwestycji oraz późniejsze finansowanie i refinansowanie budowy wraz z finalizacją inwestycji zakończoną oddaniem jej do użytkowania. Odsetki, które dotyczyły okresu sprzed oddania do użytkowania (…) zostały ujęte w wartości początkowej posiadanych przez Spółkę środków trwałych i w związku z tym w odpowiedniej części są rozpoznane jako koszty uzyskania przychodów poprzez dokonywanie comiesięcznych odpisów amortyzacyjnych.

Wnioskodawca w związku z zaciągniętymi pożyczkami oraz kredytami w ciągu roku dokonuje spłat części wymaganej należności zgodnie z harmonogramem spłat ustalonym z kredytodawcą oraz pożyczkodawcą. Spółka przewiduje, iż w najbliższym czasie łączna wartość kosztów finansowania dłużnego ponoszonego przez Spółkę w danym roku podatkowym może przekroczyć wartość 3.000.000 PLN.

Dodatkowo, koszty finansowania dłużnego, ponoszone przez Spółkę:

- spełniają warunek wskazany w art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT dla zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów, tzn. są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

- nie stanowią kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT.

Rok podatkowy Spółki jest równy rokowi kalendarzowemu.

W związku z powyższym, Wnioskodawca powziął wątpliwości co do sposobu w jaki powinien określić wysokość limitu dotyczącego potencjalnych kosztów finansowania dłużnego (zewnętrznego), ponad który ww. ponoszone przez niego koszty nie będą dla niego stanowić kosztów uzyskania przychodu.

Pytanie

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, zgodnie z art. 15c ust. 1 w zw. z art. 15c ust. 14 pkt 1 Ustawy o CIT, maksymalna wysokość kosztów finansowania dłużnego jakie Wnioskodawca ma prawo do rozpoznania w danym roku podatkowym (kalendarzowym) jako koszty uzyskania przychodów w podatku CIT jest sumą:

- kwoty poniesionych kosztów finansowania dłużnego w roku podatkowym w maksymalnej wysokości 3.000.000 PLN; oraz

- nadwyżki kosztów finansowania dłużnego ponad limit 3.000.000 PLN - do wysokości, w której nie przewyższa ona 30% kwoty odpowiadającej nadwyżce (a) sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonej o przychody o charakterze odsetkowym nad (b) sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a - art. 16m Ustawy o CIT, oraz kosztów finansowania dłużnego nieuwzględnionych w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, zgodnie z art. 15c ust. 1 w zw. z art. 15c ust. 14 pkt 1 Ustawy o CIT, maksymalna wysokość kosztów finansowania dłużnego jakie Wnioskodawca ma prawo do rozpoznania w danym roku podatkowym (kalendarzowym) jako koszty uzyskania przychodów w podatku CIT jest sumą:

- kwoty poniesionych kosztów finansowania dłużnego w roku podatkowym w maksymalnej wysokości 3.000.000 PLN; oraz

- nadwyżki kosztów finansowania dłużnego ponad ww. limit 3.000.000 PLN - do wysokości, w której nie przewyższa ona 30% kwoty odpowiadającej nadwyżce (a) sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonej o przychody o charakterze odsetkowym nad (b) sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a - art. 16m Ustawy o CIT, oraz kosztów finansowania dłużnego nieuwzględnionych w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Zgodnie z art. 15c ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 865 ze zm., dalej: „Ustawa o CIT”), podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1 Ustawy o CIT (mający nieograniczony obowiązek podatkowy w podatku CIT), są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego w części, w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przewyższa 30% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonej o przychody o charakterze odsetkowym nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m Ustawy o CIT, oraz kosztów finansowania dłużnego nieuwzględnionych w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Natomiast, stosownie do art. 15c ust. 14 pkt 1 Ustawy o CIT, przepisu art. 15c ust. 1 Ustawy o CIT nie stosuje się do nadwyżki kosztów finansowania dłużnego w części nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 3.000.000 PLN (...).

Od dnia 1 stycznia 2018 r. obowiązuje nowe brzmienie art. 15c Ustawy o CIT, który przewiduje rozciągnięcie stosowania ograniczenia w zaliczaniu odsetek do kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT w stosunku do wszystkich podatników, o których mowa w art. 3 ust. 1 Ustawy o CIT, a nie tylko do podatników otrzymujących pożyczkę od podmiotu powiązanego. Przyjęta konstrukcja wyłączenia określonej części nadwyżki kosztów finansowania dłużnego z kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT nie zmienia jednak przyjętego w Ustawie o CIT sposobu (momentu) rozliczania danego kosztu o charakterze odsetkowym. Niemniej jednak, od dnia 1 stycznia 2018 r. przepis art. 15c Ustawy o CIT stał się przepisem o powszechnym zastosowaniu, a nie regulacją stosowaną opcjonalnie bowiem od dnia 1 stycznia 2018 r. uchylono przepisy dotyczące tzw. cienkiej (niedostatecznej) kapitalizacji, tj. art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 oraz art. 16 ust. 6, ust. 7g i ust. 7h Ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2017 r.).

Art. 15c Ustawy o CIT ustanawia limit kwoty kosztów finansowania zewnętrznego, jaki może stanowić koszty uzyskania przychodów w podatku CIT. Limit ten, odnoszący się do nadwyżki kosztów finansowania zewnętrznego, czyli różnicy pomiędzy przychodami i kosztami o charakterze odsetkowym (w szerokim rozumieniu, użytym w Ustawie o CIT) wynosi 30% kwoty wskazanej w art. 15c ust. 1 Ustawy o CIT. Kwota ta zasadniczo bazuje na tzw. wskaźniku EBITDA, czyli zysku (netto) przed opodatkowaniem, odsetkami i amortyzacją. W Ustawie o CIT nie posłużono się wprost odniesieniem do tego wskaźnika, jako że jest on kategorią niepodatkową. Zamiast tego wskazano - w oparciu o kategorię podatkową - sposób jego ustalenia. I tak, wartość ta, to kwota odpowiadająca nadwyżce (a) sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszona o przychody o charakterze odsetkowym nad (b) sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w danym roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a- 16m Ustawy o CIT, oraz kosztów finansowania dłużnego nieuwzględnionych w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

W związku z nowym brzmieniem art. 15c Ustawy o CIT oraz zakresem jego stosowania powstała wątpliwość w jaki sposób obliczać koszty finansowania dłużnego, które stanowią koszty uzyskania przychodów w podatku CIT. W pierwszej kolejności należy zauważyć, że art. 15c ust. 14 pkt 1 Ustawy o CIT zawiera w swojej dyspozycji sformułowanie „w części”.

Oznacza to, że nadwyżka kosztów finansowania dłużnego do kwoty 3.000.000 PLN w roku podatkowym zawsze stanowi koszt uzyskania przychodów w podatku CIT. Po drugie, należy zwrócić uwagę, że dyspozycja art. 15c ust. 1 Ustawy o CIT również zawiera sformułowanie „w części”, a zatem do kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT zalicza się natomiast kwotę ponad wartość 3.000.000 PLN, o ile są spełnione warunki z art. 15c ust. 1 Ustawy o CIT.

Z uwagi na to, że z art. 15c ust. 14 Ustawy o CIT wynika, że w przypadku nadwyżki kosztów finansowania dłużnego „w części” nieprzekraczającej kwoty 3.000.000 PLN nie stosuje się art. 15c ust. 1 Ustawy o CIT - przepisy te należy odczytywać łącznie. Tym samym, do wyliczenia nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, która nie podlega zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT, tj. podlegających pod dyspozycję art. 15c ust. 1 Ustawy o CIT i - nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT należy brać pod uwagę wartość nadwyżki tych kosztów ponad 3.000.000 PLN przyrównaną do 30% kwoty odpowiadającej nadwyżce (a) sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonej o przychody o charakterze odsetkowym nad (b) sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a - art. 16m Ustawy o CIT, oraz kosztów finansowania dłużnego nieuwzględnionych w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe przepisy należy więc rozumieć w ten sposób, że nadwyżka kosztów finansowania dłużnego „w części” nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 3.000.000 PLN zawsze stanowi koszty uzyskania przychodów w podatku CIT. W związku z tym, u podatników podatku CIT, u których nadwyżka finansowania dłużnego nie przekracza kwoty 3.000.000 PLN w roku podatkowym nie stosujemy art. 15c ust. 1 Ustawy o CIT.

Natomiast u podatników podatku CIT, u których nadwyżka finansowania dłużnego w roku podatkowym przekracza kwotę 3.000.000 PLN - stosujemy art. 15c ust. 1 Ustawy o CIT – z tym, że kwota 3.000.000 PLN zawsze stanowi koszty uzyskania przychodów w podatku CIT, natomiast jedynie wartość ponad 30% wskaźnika EBITDA, nie stanowi kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT. Inaczej mówiąc, jeżeli wartość nadwyżki kosztów finansowania dłużnego powyżej kwoty 3.000.000 PLN nie przewyższa 30% wskaźnika EBITDA, to również ta wartość w całości stanowi koszt uzyskania przychodów w podatku CIT.

W takiej sytuacji kosztami uzyskania przychodów w podatku CIT w roku podatkowym jest:

- kwota 3.000.000 zł, o której mowa w art. 15c ust. 14 pkt 1 Ustawy o CIT oraz

- wartość nie przewyższająca 30% EBITDA (zgodnie z art. 15c ust. 1 Ustawy o CIT).

W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy maksymalny próg zaliczenia nadwyżki kosztów finansowania dłużnego do kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT w roku podatkowym należy określić jako sumę (i) 3.000.000 zł oraz (ii) 30% wskaźnika EBITDA.

Zaprezentowane przez Wnioskodawcę powyżej stanowisko jest aprobowane powszechnie przez Wojewódzkie Sądy Administracyjne i znajduje potwierdzenie m.in. we wskazanych poniżej wyrokach:

- Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 13 listopada 2018 r., sygn. akt I SA/Wr 833/18: Przepis art. 15c ust. 14 pkt 1 u.p.d.o.p. przewiduje niestosowanie regulacji przewidzianej w art. 15c ust. 1 u.p.d.o.p. do nadwyżki kosztów finansowania dłużnego nieprzekraczającej w danym roku podatkowym kwoty 3.000.000 zł. Wyraźnie zatem z treści art. 15c ust. 14 pkt 1 u.p.d.o.p. wynika, że przepisu ust. 1 (art. 15c) nie stosuje się do nadwyżki kosztów finansowania dłużnego w części nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 3.000.000 zł. Skoro sam ustawodawca wyraźnie wyłączył zastosowanie przepisu art. 15c ust. 1 u.p.d.o.p. do tej części nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, która nie przekracza 3.000.000 zł, to nie można dokonywać wykładni art. 15c ust. 1 u.p.d.o.p. w sposób, który obejmowałby również wskazaną kwotę, a w konsekwencji wbrew literalnemu brzmieniu art. 15c ust. 14 pkt 1 u.p.d.o.p. stosować wyłączenie wynikające z tego przepisu. Z ww. przepisu wyraźnie wynika, że nadwyżka kosztów finansowania dłużnego do kwoty 3.000.000 zł jest zaliczana do kosztów uzyskania przychodów. W sytuacji zatem, gdy u danego podatnika nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przekracza 3.000.000 zł, to wskaźnik obliczony na podstawie EBITDA należy stosować dopiero do nadwyżki ponad wspomnianą kwotę 3.000 000 zł.

- Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 12 grudnia 2018 r., sygn. akt I SA/Po 699/18: Z treści art. 15c ust. 14 pkt 1 u.p.d.o.p. wynika wyraźnie, że przepisu ust. 1 (art. 15c) nie stosuje się do nadwyżki kosztów finansowania dłużnego w części nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 3.000.000 zł. Skoro sam ustawodawca wyraźnie wyłączył zastosowanie przepisu art. 15c ust. 1 u.p.d.o.p. do tej części nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, która nie przekracza 3.000.000 zł, to nie można dokonywać wykładni art. 15c ust. 1 u.p.d.o.p. w sposób, który obejmowałby również wskazana kwotę, a w konsekwencji wbrew literalnemu brzmieniu art. 15c ust. 14 pkt 1 u.p.d.o.p. stosować wyłączenie wynikające z tego przepisu. Z ww. przepisu wyraźnie wynika, że nadwyżka kosztów finansowania dłużnego do kwoty 3.000.000 zł jest zaliczana do kosztów uzyskania przychodów. W sytuacji zatem, gdy u danego podatnika nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przekracza 3.000.000 zł, to wskaźnik obliczony na podstawie EBITDA należy stosować dopiero do nadwyżki ponad wspomnianą kwotę 3.000.000 zł. Zatem kwotę 3.000.000 zł, o której mowa wart. 15c ust. 14 pkt 1 u.p.d.o.p. należy traktować jako wartość, o którą należy obniżyć nadwyżkę kosztów finansowania dłużnego zgodnie z art. 15c ust. 3 u.p.d.o.p. na potrzeby art. 15c ust. 1 u.p.d.o.p. Stosowanie ograniczenia w zakresie zaliczenia wydatków finansowych do kosztów nie będzie miało zastosowania do nadwyżki finansowania dłużnego, w części nie przekraczającej w roku podatkowym kwoty 3.000.000 zł. Natomiast w odniesieniu do nadwyżki ponad ww. kwotę spółka będzie uprawniona do zaliczania w całości do kosztów uzyskania przychodów odsetek z tytułu zawartej umowy pożyczki o ile nadwyżka kosztów finansowania dłużnego nie przewyższy 30% kwoty odpowiadającej sumie przychodów ze wszystkich źródeł przychodów, pomniejszonej o przychody o charakterze odsetkowym nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych (w roku podatkowym) do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m u.p.d.o.p. oraz kosztów finansowania dłużnego nieuwzględnionych w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

- Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 3 kwietnia 2019 r., sygn. akt I SA/Wr 7/19: Z treści art. 15c ust. 14 pkt 1 u.p.d.o.p. wynika zatem wprost, że przepisu ust. 1 (art. 15c) nie stosuje się do nadwyżki kosztów finansowania dłużnego w części nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 3.000.000 zł. Już zatem z literalnego rozumienia powołanych przepisów wynika, że ustawodawca wyłączył stosowanie art. 15 [winno być: art. 15c – przypis Organu] ust. 1 u.p.d.o.p. do tej części nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, która nie przekracza 3.000.000 zł. Skoro zatem sam ustawodawca wyraźnie wyłączył zastosowanie przepisu art. 15c ust. 1 u.p.d.o.p. do tej części nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, która nie przekracza 3.000.000 zł, to nie można dokonywać wykładni art. 15c ust. 1 u.p.d.o.p. w sposób, który obejmowałby również wskazaną kwotę, a w konsekwencji wbrew literalnemu brzmieniu art. 15c ust. 14 pkt 1 u.p.d.o.p. stosować wyłączenie wynikające z tego przepisu. Z ww. przepisu wyraźnie wynika, że nadwyżka kosztów finansowania dłużnego do kwoty 3.000.000 zł jest zaliczana do kosztów uzyskania przychodów. Zatem w sytuacji (…), gdy u danego podatnika nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przekracza 3.000.000 zł, to wskaźnik obliczony na podstawie EBITDA należy stosować dopiero do nadwyżki ponad wspomnianą kwotę 3.000.000 zł (...).

- Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 3 kwietnia 2019 r., sygn. akt I SA/Wr 14/19: (...) w ocenie Sądu treść art. 15c ust. 14 pkt 1 u.p.d.o.p. należy rozumieć w ten sposób, że określa on kwotę (tj. 3.000.000 zł) co do której przepisu art. 15c ust. 1 i wskazanego tam limitu kosztów w ogóle się nie stosuje. Należy bowiem zwrócić uwagę na redakcję tego przepisu - art. 15c ust. 14 pkt 1 nakazuje nie stosować ust. 1 do nadwyżki kosztów finansowania dłużnego „w części nie przekraczającej 3.000.000 zł”. Nie stanowi on natomiast, że 30% limitu nie stosujemy „w sytuacji, w której nadwyżka kosztów finansowania przekracza 3.000.000 zł”. Gdyby treść omawianego przepisu wskazywała na brak konieczności stosowania art. 15c ust. 1 u.p.d.o.p. „w sytuacji przekroczenia 3.000.000 zł”, wówczas argumentacja organu mogłaby zostać uznana za uzasadnioną. Natomiast nie może być ona uprawniona przy takim brzmieniu tego przepisu, które wyraźnie i wprost wskazuje na brak zastosowania art. 15c ust. 1 ustawy do nadwyżki kosztów finansowania dłużnego „w części nie przekraczającej 3.000.000 zł”. Zatem kwota 3.000.000 zł nadwyżki nie podlega w ogóle limitowi 30% EBITDA i należy o nią zawsze pomniejszyć nadwyżkę kosztów finansowania.

- Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 8 maja 2019 r., sygn. akt I SA/Gd 287/19: Z kolei przepis art. 15c ust. 14 pkt 1 u.p.d.o.p. przewiduje wyłączenie stosowania regulacji przewidzianej w art. 15c ust. 1 u.p.d.o.p. do nadwyżki kosztów finansowania dłużnego nieprzekraczającej w danym roku podatkowym kwoty 3.000.000 zł. Wyraźnie zatem z treści art. 15c ust. 14 pkt 1 u.p.d.o.p. wynika, że przepisu ust. 1 [art. 15c] nie stosuje się do nadwyżki kosztów finansowania dłużnego w części nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 3.000.000 zł. Skoro sam ustawodawca wyraźnie wyłączył zastosowanie przepisu art. 15c ust. 1 do tej części nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, która nie przekracza 3.000.000zł, to nie można dokonywać wykładni art. 15c ust. 1 u.p.d.o.p. w sposób, który obejmowałby również wskazaną kwotę, a w konsekwencji wbrew literalnemu brzmieniu art. 15c ust. 14 pkt 1 u.p.d.o.p. stosować wyłączenie wynikające z tego przepisu. Z ww. przepisu wyraźnie wynika, że nadwyżka kosztów finansowania dłużnego do kwoty 3.000.000 zł, jest zaliczana do kosztów uzyskania przychodów. W sytuacji zatem, gdy u danego podatnika nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przekracza 3.000.000 zł, to wskaźnik obliczony na podstawie EBITDA należy stosować dopiero do nadwyżki ponad wspomniana kwotę 3.000.000 zł.

Analogiczne do powyższego stanowisko przedstawione zostało także w następujących wyrokach:

- Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 12 marca 2019 r., sygn. akt I SA/Wr 6/19;

- Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 16 maja 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 1849/18;

- Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 6 czerwca 2019 r., sygn. akt I SA/Rz 253/19.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy przepis art. 15c ust. 1 w zw. z ust. 14 ustawy o CIT należy rozumieć w taki sposób, że maksymalna wysokość kosztów finansowania dłużnego jakie Wnioskodawca ma prawo do rozpoznania w danym roku podatkowym (kalendarzowym) jako koszty uzyskania przychodów w podatku CIT jest sumą:

- kwoty poniesionych kosztów finansowania dłużnego w roku podatkowym w maksymalnej wysokości 3.000.000 PLN; oraz

- nadwyżki kosztów finansowania dłużnego ponad ww. limit 3.000.000 PLN - do wysokości, w której nie przewyższa ona 30% kwoty odpowiadającej nadwyżce (a) sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonej o przychody o charakterze odsetkowym nad (b) sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a - art. 16m Ustawy o CIT, oraz kosztów finansowania dłużnego nieuwzględnionych w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 30 września 2019 r. wydałem interpretację indywidualną Znak: 0111-KDIB2-1.4010.345.2019.1.EN, w której uznałem Państwa stanowisko przedstawione we wniosku w zakresie ustalenia limitu, powyżej którego Spółka powinna wyłączyć w danym roku podatkowym z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 30 września 2019 r.

Skarga na interpretację indywidualną

Pismem z 16 października 2019 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarga wpłynęła do mnie 23 października 2019 r.

Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej Interpretacji oraz zasądzenie na rzecz Spółki zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił skarżoną interpretację wyrokiem z 8 września 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 2620/19.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 9 sierpnia 2023 r. sygn. akt II FSK 212/21 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 9 sierpnia 2023 r.

Wyrok ten, opatrzony klauzulą prawomocności wraz z aktami sprawy wpłynął do Organu 2 lutego 2024 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

- uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

- ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie ustalenia limitu, powyżej którego Spółka powinna wyłączyć w danym roku podatkowym z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego - jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zaskarżonej interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym: