Interpretacja

TEMATY:

Interpretacja indywidualna z dnia 13 lutego 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-1.4010.729.2023.1.RH

Dotyczy ustalenia, czy: - w przypadku gdy w roku podatkowym 2024 nie dojdzie do sprzedaży udziałów, a więc zarówno Wnioskodawca jak i Spółka Dzielona na moment podziału będą opodatkowane Ryczałtem od dochodów spółek, Wnioskodawca zachowa prawo do opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek mimo planowanego podziału przez wydzielenie Działu S. ze Spółki Dzielonej do Wnioskodawcy; - w przypadku gdy w roku podatkowym 2024 dojdzie do sprzedaży udziałów Spółki Dzielonej, a więc Spółka Dzielona utraci prawo do opodatkowania Ryczałtem od dochodów Spółek, Wnioskodawca zachowa prawo do opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek mimo planowanego podziału przez wydzielenie Działu S. ze Spółki Dzielonej do Wnioskodawcy, jeśli Spółka Dzielona z dniem przejęcia zamknie księgi rachunkowe oraz dokona rozliczenia i ustaleń, o których mowa w art. 7aa ustawy o CIT, w zakresie transakcji pozostających w związku z przejmowanym Działem S. (opisanych w zdarzeniu przyszłym).

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia:

- czy, w przypadku gdy w roku podatkowym 2024 nie dojdzie do sprzedaży udziałów, a więc zarówno Wnioskodawca jak i Spółka Dzielona na moment podziału będą opodatkowane Ryczałtem od dochodów spółek, Wnioskodawca zachowa prawo do opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek mimo planowanego podziału przez wydzielenie Działu S. ze Spółki Dzielonej do Wnioskodawcy;

- czy, w przypadku gdy w roku podatkowym 2024 dojdzie do sprzedaży udziałów Spółki Dzielonej, a więc Spółka Dzielona utraci prawo do opodatkowania Ryczałtem od dochodów Spółek, Wnioskodawca zachowa prawo do opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek mimo planowanego podziału przez wydzielenie Działu S. ze Spółki Dzielonej do Wnioskodawcy, jeśli Spółka Dzielona z dniem przejęcia zamknie księgi rachunkowe oraz dokona rozliczenia i ustaleń, o których mowa w art. 7aa ustawy o CIT, w zakresie transakcji pozostających w związku z przejmowanym Działem S. (opisanych w zdarzeniu przyszłym).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

a) Zarys ogólny planowanych działań

Wnioskodawca (również: „Spółka Przejmująca”) jest polskim rezydentem podatkowym, mającym siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Obecnie planowane jest przeprowadzenie podziału przez wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: również „ZCP”) ze Spółki Dzielonej do Wnioskodawcy. Przedmiotowe działania związane są z faktem, iż wspólnicy Spółki Dzielonej prowadzą obecnie negocjacje z podmiotem (niebędącym osobą fizyczną) zainteresowanym nabyciem udziałów w Spółce Dzielonej.

Podmiot ten zainteresowany jest Spółką Dzieloną, niemniej wyłącznie w zakresie w jakim prowadzi ona działalność w zakresie sprzedaży (…) - działalność ta wyodrębniona jest w Spółce Dzielonej w postaci Działu P. stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Spółka Dzielona prowadzi również działalność polegającą na prowadzeniu (…) (działalność w tym zakresie prowadzona jest przez Spółkę w postaci Działu S. również stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa). Potencjalny nabywca nie jest jednak zainteresowany tą częścią działalności Spółki Dzielonej.

Mając na uwadze powyższe, celem wspólników Spółki Dzielonej jest wydzielenie Działu S. do Wnioskodawcy, tak aby w przyszłości możliwe było zbycie udziałów w Spółce Dzielonej zgodnie z ustaleniami z potencjalnym nabywcą. Obecnie wspólnicy Spółki Dzielonej i potencjalny nabywcą są w trakcie negocjacji, co więcej w celu przeprowadzenia transakcji konieczne jest jeszcze uzyskanie decyzji Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów. Mając na uwadze powyższe wspólnicy Spółki Dzielonej nie są w stanie określić daty planowanej sprzedaży udziałów – możliwe, iż dojdzie do tego w 2024 roku.

b) Opis Wnioskodawcy

Wnioskodawca został wpisany do Krajowego Rejestru Sądowego w dniu (…). Obecnie, głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest realizacja projektów (…).

Rokiem podatkowym Wnioskodawcy jest rok kalendarzowy.

Wnioskodawca jest małym podatnikiem w rozumieniu art. 4a pkt 10 ustawy o CIT. Wnioskodawca zachowa status małego podatnika również w roku 2024.

Mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych przez Wnioskodawcę w roku podatkowym 2023, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodzić będzie z:

a) wierzytelności,

b) z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,

c) z części odsetkowej raty leasingowej,

d) z poręczeń i gwarancji,

e) z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,

f) ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,

g) z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 – w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma.

Wnioskodawca obecnie zatrudnia jedną osobę na podstawie umowy o pracę w przeliczeniu na pełne etaty, która to osoba nie jest udziałowcem, akcjonariuszem ani wspólnikiem Wnioskodawcy. W roku 2024 Wnioskodawca będzie zatrudniał co najmniej jedną osobę na podstawie umowy o pracę w przeliczeniu na pełne etaty przez okres wskazany w art. 28j ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT, która to osoba nie będzie udziałowcem, akcjonariuszem ani wspólnikiem Wnioskodawcy.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Wspólnikami Wnioskodawcy są wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, z wyłączeniem fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej.

Wnioskodawca nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym.

Wnioskodawca nie sporządza i nie będzie sporządzał za okres opodatkowania ryczałtem sprawozdań finansowych zgodnie z MSR na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy o rachunkowości.

Wnioskodawca:

1) nie jest przedsiębiorstwem finansowym, o którym mowa w art. 15c ust. 16 ustawy o CIT;

2) nie stanowi instytucji pożyczkowej w rozumieniu art. 5 pkt 2a ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim;

3) nie osiąga dochodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o CIT;

4) nie został postawiony w stan upadłości lub likwidacji;

5) nie został utworzony w ciągu ostatnich 24 miesięcy:

a) w wyniku połączenia lub podziału, albo

b) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej wnoszące, tytułem wkładów niepieniężnych na poczet kapitału podatnika, składniki majątku uzyskane przez te osoby albo jednostki w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli te osoby albo jednostki posiadały udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników, albo

c) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, jeżeli w roku podatkowym, w którym podatnik został utworzony, lub w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, zostało do niego wniesione na poczet kapitału uprzednio prowadzone przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14 ustawy o CIT,

6) w ciągu ostatnich 24 miesięcy nie został:

a) podzielony przez wydzielenie albo

b) nie wniósł tytułem wkładu do innego podmiotu, w tym na poczet kapitału:

-uprzednio prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa, zorganizowanej części przedsiębiorstwa albo składników majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14 Ustawy o CIT, lub

- składników majątku uzyskanych przez tego podatnika w wyniku likwidacji innych podatników.

7) w ciągu ostatnich 24 miesięcy nie utworzył innego podmiotu w wyniku połączenia, podziału lub wniesienia wkładu niepieniężnego.

Wnioskodawca zamierza od 1 stycznia 2024 roku wybrać opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek, o którym mowa w Rozdziale 6b ustawy o CIT (dalej: „Ryczałt od dochodów spółek”).

W tym celu Wnioskodawca złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek, według ustalonego wzoru, do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowany Ryczałtem, tj. do końca stycznia 2024 roku.

c) Opis Spółki Dzielonej

Spółka Dzielona jest polskim rezydentem podatkowym, posiadającym siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka Dzielona jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością.

Rokiem podatkowym Spółki Dzielonej jest rok kalendarzowy.

Spółka Dzielona jest podmiotem prowadzącym działalność w obszarze:

a) sprzedaży (…) dedykowanych dla klientów instytucjonalnych – mikro, małych i średnich przedsiębiorstw oraz dla osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą. (…) oferowane przez Spółkę Dzieloną pozwalają na bezgotówkowe zakupy (…) oraz innych produktów i usług dostępnych w ponad 3 700 renomowanych (…) w Polsce. Działalność Spółki Dzielonej opiera się na sprzedaży (…) z wykorzystaniem (…);

b) pośrednictwa w zakresie: finansowania pojazdów (leasing, kredyt, pożyczka, wynajem długoterminowy), systemów GPS oraz GPRS pojazdów i maszyn (kontrolowanie położenia pojazdu, monitoring stylu jazdy, przypomnienia i alarmy dotyczące przeglądów i awarii, wyznaczanie tras, ocean stylu jazdy kierowców) oraz ubezpieczeń;

c) (…) położonego w miejscowości posiadającej status (…). W ramach świadczonych usług Wnioskodawca ofertuje leczenie (…) częściowo refundowane przez Narodowy Fundusz Zdrowia, usługi hotelowe oraz turnusy rehabilitacyjne.

W ramach prowadzonej przez Spółkę Dzieloną działalności gospodarczej, zostały wyodrębnione:

a) dział (…) (dalej: „Dział P.”) zajmujący się działalnością w sprzedaży (…) oraz pośrednictwa w zakresie finansowania pojazdów, systemów GPS oraz GPRS pojazdów i maszyn oraz ubezpieczeń, to jest zajmujący się działalnością wskazaną w lit. a) i b) powyżej;

b) dział (…) (dalej: „Dział S.”) zajmujący się prowadzeniem (…), to jest zajmujący się działalnością wskazaną w lit. c) powyżej.

Działalność związana z funkcjonowaniem (…) została nabyta przez Spółkę Dzieloną jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów podatkowych przed kilkoma laty. Od tego okresu Spółka Dzielona rozwijała Dział S. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

d) Szczegółowy opis podziału przez wydzielenie

Jak wskazano w pierwszej części opisu zdarzenia przyszłego wspólnicy Spółki Dzielonej zamierzają dokonać podziału przez wydzielenie Działu S. do Spółki Przejmującej (tj. Wnioskodawcy). Przedmiotowy podział nastąpi już po wyborze przez Wnioskodawcę opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek.

Przedmiotowy podział zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 1467 z poźn. zm., winno być: t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 18 ze zm., dalej: „KSH”). W następstwie podziału przez wydzielenie wspólnicy Spółki Dzielonej otrzymają udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Przejmującej.

Na moment dokonania podziału przez wydzielenie zarówno pozostający w Spółce Dzielonej Dział P. jak i wydzielany ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej Dział S. będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT (Wnioskodawca wyraźnie podkreśla, że ustalenie tego czy Dział P. oraz Dział S. stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, nie stanowi przedmiotu zapytania niniejszego wniosku).

Podział Spółki Dzielonej zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym bądź jednym z głównych celów tego podziału nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Celem przeprowadzenia podziału jest wydzielenie do Spółki Przejmującej Działu S. w sposób zapewniający pełną sukcesję prawną i podatkową.

Obecnie (w 2023 r.) Spółka Dzielona jest opodatkowana Ryczałtem od dochodów spółek. Spółka Dzielona zamierza kontynuować opodatkowanie w tej formie w 2024 r.

Jak wskazano powyżej, w 2024 roku już po opisanym podziale przez wydzielenie Działu S. do Spółki Przejmującej może dojść do zbycia udziałów w Spółce Dzielonej na rzecz podmiotu trzeciego, niebędącego osobą fizyczną. W takiej sytuacji Spółka Dzielona utraci prawo do opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek z końcem roku podatkowego poprzedzającego rok podatkowy, w którym doszło do zbycia udziałów, tj. z końcem roku podatkowego 2023. W tym przypadku Spółka Dzielona z dniem podziału przez wydzielenie zamierza zamknąć księgi rachunkowe oraz dokonać rozliczenia i ustaleń, o których mowa w art. 7aa ustawy o CIT, w zakresie transakcji pozostających w związku z przejmowanym Działem S. tj. Spółka Dzielona na dzień podziału przez wydzielenie zamierza sporządzić deklarację CIT-8, w której wykaże podatek za okres od 1 stycznia 2024 do dnia podziału wraz z załącznikiem CIT-KW, w którym wykaże przychody i koszty, o których mowa w art. 7aa ustawy o CIT związane z Działem S.

Pytania

1. Czy, w przypadku gdy w roku podatkowym 2024 nie dojdzie do sprzedaży udziałów, a więc zarówno Wnioskodawca jak i Spółka Dzielona na moment podziału będą opodatkowane Ryczałtem od dochodów spółek, Wnioskodawca zachowa prawo do opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek mimo planowanego podziału przez wydzielenie Działu S. ze Spółki Dzielonej do Wnioskodawcy?

2. Czy, w przypadku gdy w roku podatkowym 2024 dojdzie do sprzedaży udziałów Spółki Dzielonej, a więc Spółka Dzielona utraci prawo do opodatkowania Ryczałtem od dochodów Spółek, Wnioskodawca zachowa prawo do opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek mimo planowanego podziału przez wydzielenie Działu S. ze Spółki Dzielonej do Wnioskodawcy, jeśli Spółka Dzielona z dniem przejęcia zamknie księgi rachunkowe oraz dokona rozliczenia i ustaleń, o których mowa w art. 7aa ustawy o CIT, w zakresie transakcji pozostających w związku z przejmowanym Działem S. (opisanych w zdarzeniu przyszłym)?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1)

W przypadku, gdy w roku podatkowym 2024 nie dojdzie do sprzedaży udziałów Spółki Dzielonej, a więc zarówno Wnioskodawca jak i Spółka Dzielona na moment podziału będą opodatkowane Ryczałtem od dochodów spółek, Wnioskodawca zachowa prawo do opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek mimo planowanego podziału przez wydzielenie Działu S. ze Spółki Dzielonej do Wnioskodawcy.

Ad. 2)

W przypadku, gdy w roku podatkowym 2024 dojdzie do sprzedaży udziałów Spółki Dzielonej, a więc Spółka Dzielona utraci prawo do opodatkowania Ryczałtem od dochodów Spółek, Wnioskodawca zachowa prawo do opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek mimo planowanego podziału przez wydzielenie Działu S. ze Spółki Dzielonej do Wnioskodawcy, jeśli Spółka Dzielona z dniem przejęcia zamknie księgi rachunkowe oraz dokona rozliczenia i ustaleń, o których mowa w art. 7aa ustawy o CIT, w zakresie transakcji pozostających w związku z przejmowanym Działem S. tj. Spółka Dzielona na dzień podziału przez wydzielenie sporządzi deklarację CIT-8, w której wykaże podatek za okres od 1 stycznia 2024 do dnia podziału wraz z załącznikiem CIT-KW, w którym wykaże przychody i koszty, o których mowa w art. 7aa ustawy o CIT związane z Działem S.

Część wspólna uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ryczałt od dochodów spółek został uregulowany w rozdziale 6b ustawy o CIT w artykułach od 28c do 28t. Jak wynika z art. 28j ust. 1 ustawy o CIT, opodatkowaniu Ryczałtem od dochodów spółek może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, jeżeli spełnia łącznie następujące warunki:

1) mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodzi:

a) z wierzytelności,

b) z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,

c) z części odsetkowej raty leasingowej,

d) z poręczeń i gwarancji,

e) z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,

f) ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,

2) podatnik:

a) zatrudnia na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osoby w przeliczeniu na pełne etaty, niebędące udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku gdy rokiem podatkowym nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych - przez co najmniej 82% dni przypadających w roku podatkowym, lub

b) ponosi miesięcznie wydatki w kwocie stanowiącej co najmniej trzykrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw z tytułu wypłaty wynagrodzeń na rzecz zatrudnionych na podstawie umowy innej niż umowa o pracę co najmniej 3 osób fizycznych, niebędących udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, jeżeli w związku z wypłatą tych wynagrodzeń podatnik jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych lub płatnikiem składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych lub ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych;

3) prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej, prostej spółki akcyjnej, spółki komandytowej, spółki komandytowo-akcyjnej, której odpowiednio udziałowcami, akcjonariuszami lub wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, z wyłączeniem fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej;

4) nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

5) nie sporządza za okres opodatkowania ryczałtem sprawozdań finansowych zgodnie z MSR na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy o rachunkowości;

6) złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek, według ustalonego wzoru, do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowany Ryczałtem od dochodów spółek.

Ponadto, zgodnie z art. 28j ust. 3 ustawy o CIT w przypadku podatnika będącego małym podatnikiem, w pierwszym roku podatkowym opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek, warunek, o którym mowa w ust. 1 pkt 3:

1) lit. a, uznaje się za spełniony, jeżeli mały podatnik zatrudnia na podstawie umowy o pracę co najmniej 1 osobę w przeliczeniu na pełne etaty, niebędącą udziałowcem, akcjonariuszem ani wspólnikiem tego podatnika, przez okres wskazany w tym przepisie;

2) lit. b, uznaje się za spełniony, jeżeli mały podatnik ponosi miesięcznie wydatki w kwocie stanowiącej co najmniej przeciętne miesięczne wynagrodzenie w sektorze przedsiębiorstw z tytułu wypłaty wynagrodzenia na rzecz zatrudnionej na podstawie umowy innej niż umowa o pracę co najmniej 1 osoby fizycznej, niebędącej udziałowcem, akcjonariuszem ani wspólnikiem tego podatnika oraz w związku z wypłatą tych wynagrodzeń podatnik jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych lub płatnikiem składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych lub ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych.

Dodatkowo, wskazać należy, że przepisy wyłączają wprost niektóre kategorie podatników z zakresu podmiotowego tej regulacji. W myśl art. 28k ust. 1 ustawy o CIT przepisów rozdziału 6b nie stosuje się do:

1) przedsiębiorstw finansowych, o których mowa w art. 15c ust. 16;

2) instytucji pożyczkowych w rozumieniu art. 5 pkt 2a ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim;

3) podatników osiągających dochody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a;

4) podatników postawionych w stan upadłości lub likwidacji;

5) podatników, którzy zostali utworzeni:

a) w wyniku połączenia lub podziału albo

- w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia utworzenia

6) podatników, którzy:

a) zostali podzieleni przez wydzielenie albo wyodrębnienie albo

b) wnieśli tytułem wkładu do innego podmiotu, w tym na poczet kapitału:

- uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, lub

- składniki majątku uzyskane przez tego podatnika w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli ten podatnik posiadał udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników

- w roku podatkowym, w którym dokonano podziału albo wniesiono wkład, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia dokonania podziału albo wniesienia wkładu.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 28k ust. 2 ustawy o CIT w przypadku łączenia, podziału podmiotów lub wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego przepisy ust. 1 pkt 5 i 6 stosuje się odpowiednio do podmiotów przejmujących lub otrzymujących wkład niepieniężny.

W ocenie Wnioskodawcy, spełnia on wszystkie warunki, o których mowa w art. 28j ustawy o CIT. Jednocześnie, w odniesieniu do Wnioskodawcy nie zachodzą przesłanki negatywne określone w art. 28k ustawy o CIT, w związku z czym wybór opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek będzie skuteczny.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca dokona przejęcia Działu S. już po wyborze przez niego opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek. Reasumując, Wnioskodawca na moment przejęcia Działu S. już będzie opodatkowany Ryczałtem od dochodów spółek.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania 1

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, również Spółka Dzielona jest obecnie opodatkowana Ryczałtem od dochodów Spółek. Pytanie 1 Wnioskodawcy odnosi się do sytuacji, w której w roku 2024 nie dojdzie do sprzedaży udziałów Spółki Dzielonej na rzecz osoby trzeciej niebędącej osobą fizyczną, a zatem Spółka Dzielona nie utraci prawa do opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek z końcem roku podatkowego 2023 i na moment opisanego podziału przez wydzielenie będzie opodatkowana Ryczałtem od dochodów Spółek.

Celem Wnioskodawcy jest ustalenie, czy w tej sytuacji zachowa on prawo do opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek pomimo przejęcia Działu S. W tym kontekście, zwrócić należy szczególną uwagę na art. 28k ust. 2 w związku z art. 28k ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT oraz na art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. c ustawy o CIT.

Mianowicie, zgodnie z art. 28k ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT Rozdziału 6b nie stosuje się do podatników, którzy:

a) zostali podzieleni przez wydzielenie albo wyodrębnienie albo

b) wnieśli tytułem wkładu do innego podmiotu, w tym na poczet kapitału:

-uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, lub

-składniki majątku uzyskane przez tego podatnika w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli ten podatnik posiadał udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników

Natomiast, z art. 28k ust. 2 ustawy o CIT wynika, że w przypadku łączenia, podziału podmiotów lub wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego przepisy ust. 1 pkt 5 i 6 stosuje się odpowiednio do podmiotów przejmujących lub otrzymujących wkład niepieniężny.

Konstrukcja powyższych przepisów wskazuje, że jeśli podmiot jest już podatnikiem opodatkowanym Ryczałtem od dochodów spółek to stosuje przepisy art. 28j ustawy o CIT oraz 28k ustawy o CIT, o ile taka dyspozycja wynika z przepisów art. 28l ustawy o CIT. Ten bowiem przepis zawiera regulację wskazującą, w jakich sytuacjach podmiot opodatkowany Ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania.

Innymi słowy, jeśli podatnik nie jest opodatkowany Ryczałtem od dochodów spółek to, aby móc wybrać Ryczałt od dochodów spółek zobowiązany jest do spełnienia warunków określonych przepisach art. 28j ustawy o CIT oraz art. 28k ustawy o CIT, natomiast w sytuacji, kiedy jest już podatnikiem opodatkowanym Ryczałtem od dochodów spółek to utrata prawa do Ryczałtu od dochodów spółek następuje na podstawie przepisów, o których mowa w art. 28l ustawy CIT a te, z kolei, mogą się odnosić do warunków określonych art. 28j oraz 28k ustawy CIT.

Należy zauważyć, że przepisy o utracie prawa do Ryczałtu od dochodów spółek określone w art. 28l ustawy o CIT, odwołują się do wszystkich warunków uprawniających do zastosowania Ryczałtu od dochodów spółek przewidzianych w art. 28j ustawy o CIT z wyjątkiem, co wydaje się być oczywiste, warunku o złożeniu zawiadomienia o wyborze opodatkowania Ryczałtem (art. 28j ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT). Przepisy art. 28l ustawy o CIT nie zawierają odesłania do przesłanek określonych w art. 28k ustawy o CIT. Jednocześnie Ustawodawca zdecydował, że podatnicy opodatkowani Ryczałtem od dochodów spółek biorący udział w czynnościach restrukturyzacyjnych będą mogli zachować prawo do Ryczałtu od dochodów spółek, o ile spełnione będą okoliczności i warunki określone w art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. c i art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. d ustawy o CIT.

Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy, poprzez użycie sformułowań określonych w art. 28j ustawy o CIT „Opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik”, w art. 28k ustawy o CIT „przepisów niniejszego rozdziału nie stosuje się do” oraz w art. 28l ustawy o CIT „Podatnik opodatkowany ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania” ustawodawca rozgranicza status podatnika już opodatkowanego Ryczałtem od dochodów spółek i podatnika jeszcze nieopodatkowanego tą formą opodatkowania. Zatem warunki określone w przepisach art. 28j ustawy o CIT oraz art. 28k ustawy o CIT powinien spełniać podatnik, który chce wybrać Ryczałt od dochodów spółek, natomiast podatnik opodatkowany Ryczałtem od dochodów spółek, który zamierza kontynuować opodatkowanie tą formą opodatkowania, nie może dopuścić do spełnienia warunków i okoliczności, o których mowa w art. 28l ustawy o CIT.

Na prawidłowość takiego sposobu rozumienia przedmiotowych przepisów wskazuje także różnicowanie długości okresu przez który podatnik nie może być opodatkowany Ryczałtem od dochodów spółek w zależności od statusu podatnika. Według art. 28k ust 1 pkt 5 i 6 ustawy o CIT podatnik, który nie posiada statusu podatnika opodatkowanego Ryczałtem od dochodów spółek i uczestniczył w restrukturyzacjach, o których mowa w tym przepisie może wybrać opodatkowanie Ryczałtem od dochodów spółek najwcześniej w trzecim roku podatkowym, nie wcześniej jednak niż po 24 miesiącach od dnia utworzenia albo dokonania podziału albo wniesienia aportu.

Z kolei według art. 28l ust. 2 ustawy o CIT podatnik opodatkowany Ryczałtem od dochodów spółek, w przypadku utraty prawa do opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek może złożyć ponowne zawiadomienie, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, po upływie 3 lat podatkowych, jednak nie wcześniej niż po upływie 36 miesięcy, następujących po roku kalendarzowym, w którym podatnik utracił prawo do opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek.

Gdyby przyjąć wykładnię art. 28k ustawy o CIT w taki sposób, że przepisów Rozdziału 6b ustawy o CIT nie stosuje się także do podatnika opodatkowanego Ryczałtem od dochodów spółek, który bierze udział w czynnościach restrukturyzacyjnych, o których mowa w tym przepisie wówczas Ustawodawca nie wskazywałby w art. 28l ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT możliwości zachowania prawa do Ryczałtu od dochodów spółek, w przypadku czynności restrukturyzacyjnych.

Z uwagi na to Wnioskodawca stoi na stanowisku, że do Wnioskodawcy jako podmiotu opodatkowanego Ryczałtem od dochodów spółek, w związku z przejęciem Działu S., nie znajdzie odpowiedniego zastosowania przepis 28k ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT. Bowiem w przypadku podatnika opodatkowanego Ryczałtem od dochodów spółek do utraty prawa do opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek dochodzi na podstawie przesłanek i w terminach wskazanych w art. 28l ustawy o CIT.

Przechodząc natomiast do analizy art. 28l ust. 1 ustawy o CIT wskazać należy, że z art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. c ustawy o CIT wynika, że podatnik opodatkowany Ryczałtem od dochodów spółek traci prawo do tego opodatkowania z końcem roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym podatnik dokona przejęcia innego podmiotu w drodze łączenia albo podziału podmiotów lub otrzymania wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, chyba że:

- podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny jest opodatkowany Ryczałtem od dochodów spółek, albo

- podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny z dniem przejęcia lub wniesienia wkładu zamknie księgi rachunkowe, sporządzi sprawozdanie finansowe oraz dokona rozliczenia i ustaleń, o których mowa w art. 7aa, w zakresie transakcji pozostających w związku z przejmowanymi składnikami majątku.

Natomiast z art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. d ustawy o CIT wynika, że podatnik opodatkowany Ryczałtem od dochodów spółek traci prawo do tego opodatkowania z końcem roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym podatnik zostanie przejęty przez inny podmiot w drodze łączenia lub podziału podmiotów, w tym podziału przez wydzielenie albo podziału przez wyodrębnienie, lub wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, chyba że podmiot przejmujący jest opodatkowany Ryczałtem od dochodów spółek.

Ustawodawca zatem wyraźnie wskazał jakie czynności restrukturyzacyjne dotyczące zorganizowanej części przedsiębiorstwa mogą rodzić skutek w postaci utraty prawa do opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek, a także dopuścił możliwość opodatkowania w formie Ryczałtu od dochodów spółek, pomimo dokonanych działań restrukturyzacyjnych m.in. w sytuacji przewidzianej w art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. c oraz lit. d tego przepisu ustawy o CIT.

W ocenie Wnioskodawcy, dzięki zawarciu w art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. c zwrotu „chyba że” ustawodawca dopuścił możliwość kontynuacji opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek, pomimo że podatnik dokona przejęcia innego podmiotu w drodze łączenia albo podziału podmiotów lub otrzymania wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Z analizy tej regulacji wynika jednakże, że możliwość kontynuowania opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek ma miejsce, gdy:

a) zarówno podmiot przejmujący jak i podmiot przejmowany jest opodatkowany Ryczałtem od dochodów spółek, albo

b) podmiot przejmujący jest opodatkowany Ryczałtem od dochodów spółek, a podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny z dniem przejęcia lub wniesienia wkładu zamknie księgi rachunkowe, sporządzi sprawozdanie finansowe oraz dokona rozliczenia i ustaleń, o których mowa w art. 7aa, w zakresie transakcji pozostających w związku z przejmowanymi składnikami majątku.

Zważając na powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, nie utraci on prawa do opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek w związku z planowanym podziałem Spółki Dzielonej przez wydzielenie Działu S. do Spółki Przejmującej. Zarówno bowiem Spółka Dzielona jak i Spółka Przejmująca na moment opisanej czynności restrukturyzacyjnej będą opodatkowane Ryczałtem od dochodów spółek.

Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej:

- z dnia 17 kwietnia 2023 roku, Znak: 0111-KDIB2-1.4010.33.2023.2.KK wskazując, że: „Dzięki zawarciu w ww. przepisie zwrotu „chyba że” prawodawca dopuścił możliwość opodatkowania w formie ryczałtu pomimo, że podatnik dokona przejęcia innego podmiotu w drodze łączenia albo podziału podmiotów lub otrzymania wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części lub podatnik zostanie przejęty przez inny podmiot w drodze łączenia lub podziału podmiotów, w tym podziału przez wydzielenie. Możliwość opodatkowania w formie ryczałtu (kontynuowania opodatkowania w tej formie) ma miejsce wtedy, gdy zarówno podmiot przejmowany jak i podmiot przejmujący jest opodatkowany ryczałtem.”

- z dnia 4 sierpnia 2022 roku, Znak: 0111-KDIB1-2.4010.281.2022.4.AW, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy i odstąpił od uzasadnienia.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku, gdy w roku podatkowym 2024 nie dojdzie do sprzedaży udziałów, a więc zarówno Wnioskodawca jak i Spółka Dzielona na moment podziału będą opodatkowane Ryczałtem od dochodów spółek, Wnioskodawca zachowa prawo do opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek mimo planowanego podziału przez wydzielenie Działu S. ze Spółki Dzielonej do Wnioskodawcy.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania 2

Pytanie 2 Wnioskodawcy odnosi się do sytuacji, w której w roku podatkowym 2024 dojdzie do sprzedaży udziałów Spółki Dzielonej na rzecz osoby trzeciej niebędącej osobą fizyczną, a zatem Spółka Dzielona utraci prawo do opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek z końcem roku podatkowego 2023 i na moment podziału przez wydzielenie Spółka Dzielona nie będzie opodatkowana Ryczałtem od dochodów Spółek.

Celem Wnioskodawcy jest ustalenie, czy w tej sytuacji zachowa on prawo do opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek pomimo przejęcia Działu S.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie wskazać, że argumenty odnoszące się do braku odpowiedniego stosowania art. 28k ust. 1 pkt 6 na mocy art. 28k ust. 2 ustawy o CIT zachowują swoją aktualność i w tej sytuacji. Aby uniknąć zatem powielania przedstawionych argumentów, Wnioskodawca wskaże tylko, że w jego ocenie do Wnioskodawcy jako podmiotu opodatkowanego Ryczałtem od dochodów spółek, w związku z przejęciem Działu S., nie znajdzie odpowiedniego zastosowania przepis 28k ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT. Bowiem w przypadku podatnika opodatkowanego Ryczałtem od dochodów spółek do utraty prawa do opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek dochodzi na podstawie przesłanek i w terminach wskazanych w art. 28l ustawy o CIT.

- podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny jest opodatkowany Ryczałtem od dochodów spółek albo

Przedmiotowy przepis wyraźnie wskazuje, iż czynności restrukturyzacyjne, w tym polegające na podziale przez wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP) pozostają bez wpływu na opodatkowanie.

Ryczałtem, o ile jednak podmiot, z którego wydzielana jest zorganizowana część przedsiębiorstwa:

- jest opodatkowany Ryczałtem od dochodów spółek, albo

- nie jest opodatkowany Ryczałtem od dochodów spółek, niemniej dokona działań mających na celu doprowadzenie do sytuacji w której dochody związane z wydzielanym ZCP zostaną rozliczone tak jak w przypadku wyboru opodatkowania Ryczałtem. Tzn. ustawodawca umożliwia w takim przypadku zamknięcie ksiąg przez podmiot dzielony, sporządzenie przez ten podmiot sprawozdania finansowego, złożenie deklaracji CIT-8 oraz załącznika CIT-KW, w którym wykazane zostaną przychody i koszty, o których mowa w art. 7aa w odniesieniu do wydzielanej/wnoszonej ZCP. Dokonanie wszystkich tych działań spowoduje, iż podmiot otrzymujący ZCP nie utraci prawa do opodatkowania Ryczałtem.

W tym miejscu zwrócić należy uwagę, iż:

- zgodnie z art. 8 ust. 6 ustawy o CIT „Jeżeli z odrębnych przepisów wynika obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych (sporządzenia bilansu) przed upływem przyjętego przez podatnika roku podatkowego, za rok podatkowy uważa się okres od pierwszego dnia miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do dnia zamknięcia ksiąg rachunkowych. W tym przypadku za następny rok podatkowy uważa się okres od dnia otwarcia ksiąg rachunkowych do końca przyjętego przez podatnika roku podatkowego”;

- z kolei w myśl art. 12 ust. 2 ustawy o rachunkowości księgi rachunkowe zamyka się

1) na dzień kończący rok obrotowy,

2) na dzień zakończenia działalności jednostki, w tym również jej sprzedaży, zakończenia likwidacji lub postępowania upadłościowego, o ile nie nastąpiło jego umorzenie,

3) na dzień poprzedzający zmianę formy prawnej,

4) w jednostce przejmowanej na dzień połączenia związanego z przejęciem jednostki przez inną jednostkę, to jest na dzień wpisu do rejestru tego połączenia,

5) na dzień poprzedzający dzień podziału lub połączenia jednostek, jeżeli w wyniku podziału lub połączenia powstaje nowa jednostka, to jest na dzień poprzedzający dzień wpisu do rejestru połączenia lub podziału,

6) na dzień poprzedzający dzień postawienia jednostki w stan likwidacji lub ogłoszenia upadłości,

7) na inny dzień bilansowy określony odrębnymi przepisami”.

Tym samym, powołany art. 28l ust. 1 pkt 4 lit c ustawy o CIT jest „odrębnym przepisem”, o którym mowa w art. 8 ust. 6 ustawy o CIT czy też przepisem wskazującym na „inny dzień bilansowy” (o którym mowa w art. 12 ust. 2 pkt 7 ustawy o rachunkowości) umożliwiającym zamknięcie ksiąg oraz sporządzenie CIT-8 wraz z CIT-KW na moment podziału przez wydzielenie ZCP.

W przedmiotowej sprawie podmiotem przejmującym Dział S. będzie Wnioskodawca, który na moment przejęcia Działu S. będzie opodatkowany Ryczałtem od dochodów spółek. Natomiast podmiotem, który zostanie podzielony przez wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w postaci Działu S. będzie Spółka Dzielona, która ze względu na to, że jej udziały zostaną sprzedane podmiotowi trzeciemu niebędącemu osobą fizyczną, utraci prawo do opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek z końcem roku podatkowego 2023. Spółka Dzielona jednakże, z dniem wspomnianej transakcji restrukturyzacyjnej, na podstawie art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. c ustawy o CIT (w związku z art. 8 ust. 6 ustawy o CIT oraz art. 12 ust. 2 pkt 7 ustawy o rachunkowości) zamknie księgi rachunkowe, sporządzi sprawozdanie finansowe oraz dokona rozliczenia i ustaleń, o których mowa w art. 7aa, w zakresie transakcji pozostających w związku z przejmowanymi składnikami majątku tzn. złoży deklarację CIT-8, w której wykaże podatek dochodowy za okres do dnia podziału, do której to deklaracji załączona zostanie informacja (na formularzu CITKW) o przychodach i kosztach, o których mowa w art. 7aa związanych z wydzielanym Działem S.

Zważając na powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, nie utraci on prawa do opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek w związku z planowanym podziałem Spółki Dzielonej przez wydzielenie Działu S. do Spółki Przejmującej. Bowiem zastosowanie znajdzie art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. c tiret drugie ustawy o CIT.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku, gdy w roku podatkowym 2024 dojdzie do sprzedaży udziałów w Spółce Dzielonej, a więc Spółka Dzielona utraci prawo do opodatkowania Ryczałtem od dochodów Spółek, Wnioskodawca zachowa prawo do opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek mimo planowanego podziału przez wydzielenie Działu S. ze Spółki Dzielonej do Wnioskodawcy, jeśli Spółka Dzielona z dniem przejęcia zamknie księgi rachunkowe oraz dokona rozliczenia i ustaleń, o których mowa w art. 7aa ustawy o CIT, w zakresie transakcji pozostających w związku z przejmowanym Działem S.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2123, dalej: „ustawa zmieniająca”) wprowadzone zostały do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepisy regulujące nowe zasady opodatkowania, tj. ryczałt od dochodów spółek kapitałowych – stanowiący alternatywny w stosunku do dotychczasowego sposób opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przepisy powyższe weszły w życie 1 stycznia 2021 r.

Ten nowy sposób opodatkowania będący odejściem od dotychczasowych zasad podatkowych, ze względu na swoją specyfikę i odrębność został uregulowany w nowym rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zatytułowanym „Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych” (dodano artykuły od 28c do 28t), a także w przepisach ogólnych, ale związanych z rozliczeniami dokonywanymi w ryczałcie.

Na podstawie bowiem art. 28j ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”)

1) (uchylony)

2) mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodzi:

a) z wierzytelności,

b) z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,

c) z części odsetkowej raty leasingowej,

d) z poręczeń i gwarancji,

e) z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,

f) ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,

g) z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 - w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma;

3) podatnik:

4) prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej, prostej spółki akcyjnej, spółki komandytowej, spółki komandytowo-akcyjnej, której odpowiednio udziałowcami, akcjonariuszami lub wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, z wyłączeniem fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej;

5) nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

6) nie sporządza za okres opodatkowania ryczałtem sprawozdań finansowych zgodnie z MSR na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy o rachunkowości;

7) złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego wzoru, do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowany ryczałtem.

Podatnik, aby móc wybrać nową formę opodatkowania jest zobowiązany spełnić warunki określone w ww. przepisach o ryczałcie. Dodatkowo przepisy te wyłączają wprost niektóre kategorie podatników z zakresu podmiotowego tej regulacji.

W myśl bowiem art. 28k ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT, przepisów niniejszego rozdziału nie stosuje się do podatników, którzy:

a) zostali podzieleni przez wydzielenie albo wyodrębnienie albo

b) wnieśli tytułem wkładu do innego podmiotu, w tym na poczet kapitału:

uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, lub

składniki majątku uzyskane przez tego podatnika w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli ten podatnik posiadał udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników

Zgodnie z art. 28k ust. 2 ustawy o CIT,

w przypadku łączenia, podziału podmiotów lub wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego przepisy ust. 1 pkt 5 i 6 stosuje się odpowiednio do podmiotów przejmujących lub otrzymujących wkład niepieniężny.

Jednocześnie ustawodawca przewidział sytuacje, w których podatnik może utracić prawo do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

W myśl bowiem art. 28l ust. 1 ustawy o CIT, podatnik opodatkowany ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania z końcem:

1) roku podatkowego okresu, o którym mowa w art. 28f ust. 1 albo 2 - w przypadku gdy podatnik złoży informację o rezygnacji z opodatkowania ryczałtem;

2) (uchylony)

3) roku podatkowego, w którym podatnik nie spełnił któregokolwiek z warunków, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 i 3;

4) roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym:

a) podatnik nie spełnił któregokolwiek z warunków, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 4-6,

b) podatnik nie prowadził ksiąg podatkowych lub dane wynikające z ksiąg podatkowych nie pozwalają na określenie wyniku finansowego netto,

c) podatnik dokona przejęcia innego podmiotu w drodze łączenia albo podziału podmiotów lub otrzymania wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, chyba że:

-podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny jest opodatkowany ryczałtem albo

d) podatnik zostanie przejęty przez inny podmiot w drodze łączenia lub podziału podmiotów, w tym podziału przez wydzielenie albo podziału przez wyodrębnienie, lub wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, chyba że podmiot przejmujący jest opodatkowany ryczałtem.

Przedmiotem Państwa pierwszej wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy w przypadku gdy w roku podatkowym 2024 nie dojdzie do sprzedaży udziałów, a więc zarówno Wnioskodawca jak i Spółka Dzielona na moment podziału będą opodatkowane Ryczałtem od dochodów spółek, Wnioskodawca zachowa prawo do opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek mimo planowanego podziału przez wydzielenie Działu S. ze Spółki Dzielonej do Wnioskodawcy.

Wskazać należy, że utratą prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek mogą skutkować działania o charakterze restrukturyzacyjnym. Przypadki prowadzące do utraty tego prawa zostały enumeratywnie wymienione w powołanym wyżej przepisie art. 28l ustawy o CIT.

Z treści art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. c ustawy o CIT wynika, że podatnik opodatkowany ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania z końcem roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym podatnik dokona przejęcia innego podmiotu w drodze łączenia albo podziału podmiotów lub otrzymania wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, chyba że podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny jest opodatkowany ryczałtem, albo podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny z dniem przejęcia lub wniesienia wkładu zamknie księgi rachunkowe, sporządzi sprawozdanie finansowe oraz dokona rozliczenia i ustaleń, o których mowa w art. 7aa, w zakresie transakcji pozostających w związku z przejmowanymi składnikami majątku.

Ustawodawca wyraźnie zatem wskazał jakie czynności prawne prowadzące do nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa mogą rodzić skutek w postaci utraty prawa do opodatkowania ryczałtem, a także dopuścił możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od spółek, pomimo dokonanych działań restrukturyzacyjnych m.in. w sytuacji przewidzianej w art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. c oraz lit. d tego przepisu ustawy o CIT. Dzięki zawarciu w ww. przepisie zwrotu „chyba że” prawodawca dopuścił możliwość opodatkowania w formie ryczałtu pomimo, że podatnik dokona przejęcia innego podmiotu w drodze łączenia albo podziału podmiotów lub otrzymania wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części lub podatnik zostanie przejęty przez inny podmiot w drodze łączenia lub podziału podmiotów, w tym podziału przez wydzielenie. Możliwość opodatkowania w formie ryczałtu (kontynuowania opodatkowania w tej formie) ma miejsce wtedy, gdy zarówno podmiot przejmowany jak i podmiot przejmujący jest opodatkowany ryczałtem.

Z opisu sprawy wyraźnie wynika, że:

- Spółka Dzielona opodatkowana w formie ryczałtu od dochodów spółek, dokona podziału przez wydzielenie ze swojego majątku zorganizowanej części przedsiębiorstwa w postaci Działu S., do Wnioskodawcy,

- Wnioskodawca jako podmiot przejmujący ww. zorganizowaną część przedsiębiorstwa będzie na dzień podziału opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek.

Zatem w sytuacji, w której Spółka Dzielona jak i Wnioskodawca - Spółka Przejmująca - do której wydzielona zostanie zorganizowana część przedsiębiorstwa, będą opodatkowane ryczałtem od dochodów spółek, to zgodnie z art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. c tiret pierwszy ustawy o CIT Spółka Przejmująca (Wnioskodawca) nadal będzie mogła być opodatkowana ww. ryczałtem.

Mając powyższe na uwadze, zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że w przypadku gdy w roku podatkowym 2024 nie dojdzie do sprzedaży udziałów, a więc zarówno Wnioskodawca jak i Spółka Dzielona na moment podziału będą opodatkowane Ryczałtem od dochodów spółek, Wnioskodawca zachowa prawo do opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek mimo planowanego podziału przez wydzielenie Działu S. ze Spółki Dzielonej do Wnioskodawcy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 1 jest prawidłowe.

Kolejną Państwa wątpliwością jest kwestia ustalenia, czy w przypadku gdy w roku podatkowym 2024 dojdzie do sprzedaży udziałów Spółki Dzielonej, a więc Spółka Dzielona utraci prawo do opodatkowania Ryczałtem od dochodów Spółek, Wnioskodawca zachowa prawo do opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek mimo planowanego podziału przez wydzielenie Działu S. ze Spółki Dzielonej do Wnioskodawcy, jeśli Spółka Dzielona z dniem przejęcia zamknie księgi rachunkowe oraz dokona rozliczenia i ustaleń, o których mowa w art. 7aa ustawy o CIT, w zakresie transakcji pozostających w związku z przejmowanym Działem S. (opisanych w zdarzeniu przyszłym).

W powołanym wcześniej art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. c wskazano wyraźnie, że podatnik opodatkowany ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania z końcem roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym dokona przejęcia innego podmiotu w drodze łączenia albo podziału podmiotów lub otrzymania wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części chyba, że:

- podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny jest opodatkowany ryczałtem, albo

Jak wskazano we wniosku, po podziale przez wydzielenie Działu S. do Spółki Przejmującej może dojść do zbycia udziałów w Spółce Dzielonej na rzecz podmiotu trzeciego, niebędącego osobą fizyczną. W takiej sytuacji Spółka Dzielona utraci prawo do opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek z końcem roku podatkowego poprzedzającego rok podatkowy, w którym doszło do zbycia udziałów, tj. z końcem roku podatkowego 2023.

W tym przypadku Spółka Dzielona z dniem podziału przez wydzielenie zamierza zamknąć księgi rachunkowe oraz dokonać rozliczenia i ustaleń, o których mowa w art. 7aa ustawy o CIT, w zakresie transakcji pozostających w związku z przejmowanym Działem S. tj. Spółka Dzielona na dzień podziału przez wydzielenie zamierza sporządzić deklarację CIT-8, w której wykaże podatek za okres od 1 stycznia 2024 do dnia podziału wraz z załącznikiem CIT-KW, w którym wykaże przychody i koszty, o których mowa w art. 7aa ustawy o CIT związane z Działem S.

Spełnienie powyższych warunków odniesie taki skutek, że Państwo, jako podmiot przejmujący, będą uprawnieni do kontynuacji opodatkowania w formie ryczałtu.

Taka interpretacja omawianych przepisów jest zgodna z ich literalnym brzmieniem, a także z wykładnią autentyczną, na co wskazał prawodawca w uzasadnieniu do ustawy wprowadzającej „podatek estoński”. Do podobnych wniosków prowadzi lektura „Przewodnika do ryczałtu od spółek” z 23 grudnia 2021 r., gdzie wskazano:

„W przypadku, gdy podmiot (w tym osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą), który nie stosuje ryczałtu, zostanie przejęty w drodze łączenia lub podziału lub wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, podatnik przejmujący majątek może kontynuować rozliczenia ryczałtem, jeżeli podmiot przejmowany zamknie księgi rachunkowe oraz sporządzi sprawozdanie finansowe, a także dokona rozliczenia o którym mowa w art. 7aa ustawy o CIT, w zakresie transakcji w związku z przejmowanymi składnikami majątku” (...).

W tym miejscu wskazać należy, że w opisanej sytuacji zastosowanie znajdzie art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. c tiret 2 ustawy o CIT, z treści którego wprost wynika, że w sytuacji, w której Spółka Dzielona w dacie podziału nie będzie opodatkowana estońskim CIT, jednak z dniem podziału zamknie księgi rachunkowe, sporządzi sprawozdanie finansowe oraz dokona rozliczeń i ustaleń, o których mowa w art. 7aa ustawy o CIT, to Spółka Przejmująca zachowa prawo do opodatkowania ryczałtem.

Zatem zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że w przypadku gdy w roku podatkowym 2024 dojdzie do sprzedaży udziałów Spółki Dzielonej, a więc Spółka Dzielona utraci prawo do opodatkowania Ryczałtem od dochodów Spółek, Wnioskodawca zachowa prawo do opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek mimo planowanego podziału przez wydzielenie Działu S. ze Spółki Dzielonej do Wnioskodawcy, jeśli Spółka Dzielona z dniem przejęcia zamknie księgi rachunkowe oraz dokona rozliczenia i ustaleń, o których mowa w art. 7aa ustawy o CIT, w zakresie transakcji pozostających w związku z przejmowanym Działem S. (opisanych w zdarzeniu przyszłym).

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawiony we wniosku oraz w jego uzupełnieniu opis stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie ustalony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Rozliczanie ulg na innowacje w praktyce

Ulgi podatkowe na innowacje i rozwój

Dane dokumentu

Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 13 lutego 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-1.4010.729.2023.1.RH