Interpretacja indywidualna z dnia 2 lutego 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-2.4010.634.2023.2.PK

Kwalifikacja czynszu najmu płaconego podmiotowi powiązanemu jako ukrytego zysku.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji opłaty czynszu najmu jako ukrytego zysku w cit estońskim. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie z 12 stycznia 2024 r. – pismem z 23 stycznia 2024 r. (data wpływu: 26 stycznia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

A. Sp. z o.o. jest firmą produkcyjną, w której przeważającą formą działalności jest (…).

Spółka posiada (…) Spółka świadczy również usługi transportowe polegające na przewozie ładunków.

Spółka od dnia 01.02.2023 r. wybrała opodatkowanie w formie ryczałtu od dochodów spółek, na zasadach określonych w rozdziale 6b ustawy z dn. 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka ponosi różnego rodzaju wydatki, w związku z tym pojawia się wątpliwość, czy wydatki te nie powinny stanowić podstawy do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, zgodnie z art. 28m ustawy z dn. 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587/, jako dochód z ukrytych zysków.

Udziałowiec Spółki jest właścicielem nieruchomości stanowiącej jego majątek osobisty (prywatny), nieprzeznaczony do wykonywania działalności gospodarczej. Spółka od 2015 r. posiadała podpisaną umowę ze wspólnikiem, na mocy której najpierw dzierżawiła przedmiotową nieruchomość, a następnie wynajmowała ją od wspólnika. Na przedmiotowej nieruchomości, w ramach zawartej umowy – Spółka wykonuje swoją działalność gospodarczą nieprzerwanie od 2015 r. Na nieruchomości posadowione są budynki wybudowane przez Spółkę w trakcie trwania umowy dzierżawy/najmu służące jej do wykonywania działalności gospodarczej (część zakładu produkcyjnego). Nieruchomość wykorzystywana jest wyłącznie do prowadzenia działalności gospodarczej Spółki. Ponieważ nieruchomość znajduje się w bezpośrednim sąsiedztwie z nieruchomościami stanowiącymi własność Spółki racjonalnym było wynajęcie właśnie tej nieruchomości na rozbudowanie działalności firmy.

Miesięczny czynsz najmu jest ustalany po cenach rynkowych, tj. jest wyceniany przez niezależnego rzeczoznawcę majątkowego posiadającego stosowne uprawnienia i wpis na listę rzeczoznawców majątkowych.

Wynajmowana nieruchomość jest niezbędna do prowadzenia przez Spółkę podstawowej działalności operacyjnej, ponieważ znajdują się na niej budynki, budowle, hale należące do spółki, w których mieści się produkcja (maszyny i inne) oraz magazyny. Bez wynajmowania nieruchomości Spółka dysponowałaby mniejszą ilością przestrzeni produkcyjnej, na której mogłaby wykonywać działalność, i tak czy inaczej musiałaby wynająć powierzchnie od innego podmiotu – co z kolei wiązałoby się z utrudnieniami w postaci lokalizacji. Brak jest bowiem nieruchomości sąsiednich możliwych do wynajęcia obecnie przez Spółkę w lokalizacji bliskiej zakładowi produkcyjnemu. Racjonalnym było więc podjęcie decyzji o wynajęciu nieruchomości należących do Wspólnika, co pozwoliło to na bezproblemową kontynuację działalności. Przedmiotowy wynajem, a wcześniej dzierżawa jest wieloletnia, została ustanowiona na wiele lat przed przejściem Spółki na CIT estoński, a nawet przed wejściem w życie przepisów dotyczących CIT estońskiego.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Udziałowcy zadbali o wyposażenie Spółki w niezbędne aktywa do prowadzenia działalności gospodarczej. Spółka powstała w 2004 r. Udziałowcy wnieśli do Spółki zarówno wkłady pieniężne jak i niepieniężne, tzw. aport, który obejmował zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ k.c. prowadzonego w ramach działalności gospodarczej głównego udziałowca, obejmujący zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej oraz nieruchomości niezbędne do prowadzenia działalności, w tym nieruchomość zabudowaną budynkiem zakładu produkcyjnego.

Natomiast nieruchomość będącą przedmiotem najmu udziałowiec nabył w drodze darowizny od członka rodziny z kręgu tzw. zerowej grupy podatkowej dopiero w 2014r., a zatem dużo później niż powstała Spółki. Ponadto nabycie nastąpiło do majątku osobistego udziałowca, nieruchomość była w chwili zawarcia umowy najmu nieruchomością prywatną, niewykorzystywaną w ramach prowadzonej przez udziałowca działalności gospodarczej. Udziałowiec nigdy nie wprowadzał nieruchomości do swojej działalności gospodarczej.

Potrzeba uzyskania tytułu prawnego do korzystania z nieruchomości będącej przedmiotem najmu powstała w związku z potrzebą dalszego rozwoju i rozbudowy Zakładu produkcyjnego.

Udziałowiec, od którego Spółka wynajęła nieruchomość, prowadzi działalność gospodarczą. Umowa najmu została zawarta z osobą prywatną, nie w ramach prowadzonej przez udziałowca działalności gospodarczej. Udziałowiec prowadzi działalność gospodarczą pod PKD (…).

Umowa najmu została zawarta na wiele lat przed wyborem przez Spółkę ryczałtu od dochodów spółek (tzw. CIT estoński). Spółka dokonywała i dokonuje wyceny czynszu najmu w oparciu o wycenę rzeczoznawcy majątkowego. Spółka posiadała przed zawarciem umowy najmu, a także w chwili obecnej, aktywa niezbędne do prowadzenia swojej działalności gospodarczej, niemniej jednak wynajem nieruchomości był niezbędny do dalszego rozwoju Spółki. Zawarcie przez Strony umowy najmu wynikało oraz w dalszym ciągu wynika z faktycznych potrzeb biznesowych Wnioskodawcy generowanych przez wolny rynek. Warunki i cena najmu są ustalane zgodnie z zasadami rynkowymi i przy ustaleniach, jakie zaszłyby między dwoma niepowiązanymi podmiotami. Stąd w ocenie Spółki zawarcie takiej umowy nie polega na dokapitalizowaniu podmiotu powiązanego. Gdyby właścicielem nieruchomości był podmiot niepowiązany – również byłaby konieczność wynajmu tej nieruchomości od tego podmiotu, gdyż działka ta była położona w bliskim sąsiedztwie pierwotnego Zakładu produkcyjnego Spółki. Z punktu widzenia ekonomicznego i logistycznego było to najlepsze rozwiązanie.

Przedmiotowa nieruchomość nigdy nie była własnością Spółki.

W ocenie Spółki Umowa najmu nie polega na dokapitalizowaniu Spółki w innej formie niż wkład do Spółki. Udziałowiec nie był i nadal nie jest zobowiązany do wnoszenia dalszych wkładów niepieniężnych do Spółki.

Spółka jest właściwie dokapitalizowana przez udziałowców. Nadto, Spółka była od początku wyposażona w aktywa niezbędne dla działalności gospodarczej właściwej dla swojej branży produkcyjnej.

Miesięczny czynsz najmu jest ustalany po cenach rynkowych, tj. jest wyceniany przez niezależnego rzeczoznawcę majątkowego posiadającego stosowne uprawnienia i wpis na listę rzeczoznawców majątkowych. Spółka z uwagi na umiejscowienie nieruchomości dążyłaby do zawarcia umowy najmu również w sytuacji, gdyby właścicielem działki był inny podmiot niż powiązany, gdyż nieruchomości ta pod względem biznesowym była Spółce niezbędna do rozwoju dalszej działalności produkcyjnej.

Powiązanie stron umowy najmu nie będzie miało wpływu na warunki zawarcia tej umowy – umowa będzie zawarta na warunkach rynkowych, warunki finansowe umowy będą podlegały cyklicznie wycenie rzeczoznawcy majątkowego.

Rozliczenie pomiędzy wynajmującym a najemcą po zakończeniu umowy najmu nastąpi na podstawie obowiązujących przepisów kodeksu cywilnego, z uwzględnieniem zasady superficies solo cedit, tj. własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową.

Pytanie

Czy wydatki związane z opłacaniem czynszu najmu, który dotyczy zawartej z udziałowcem umowy najmu, powinny zostać zakwalifikowane przez Spółkę jako ukryte zyski, w przypadku gdy transakcja jest oparta o ceny rynkowe?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Spółki koszty czynszu najmu opłacanego na podstawie opisanej w stanie faktycznym umowy najmu z udziałowcem nie stanowi ukrytych zysków w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych /t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm./, dalej zwana „ustawą CIT", gdyż są one niezbędne dla realizacji podstawowego przedmiotu działalności spółki oraz są wykonywane na warunkach rynkowych.

Zgodnie z treścią art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy CIT opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków). W myśl ust. 3 omawianego artykułu przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inny niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1.kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2.świadczenia wykonane na rzecz:

a)fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b)trust lub innego podmiotu albo stosunku albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym.

3.nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4.nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obce, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5.wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6.równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7.darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8.wydatki na reprezentację;

9.dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10.odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11.zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12.świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

Powyższy katalog nie wskazuje wprost, że wydatki z tytułu najmu czy dzierżawy składników majątku, w tym nieruchomości, ponoszone na rzecz wspólnika (podmiotu powiązanego) będą stanowić ukryty zysk. Jednak z brzmienia pkt 3 powyższego wyliczenia można wywnioskować, że wypłata należności na rzecz podmiotu powiązanego z tytułu danej transakcji spowoduje powstanie ukrytego zysku, jeśli wartość takiej transakcji nie zostanie ustalona na poziomie rynkowym.

Wnioskując zaś a contrario można stwierdzić, że jeśli wartość transakcji ustalona pomiędzy podmiotami powiązanymi odpowiada jej wartości rynkowej, wówczas nie powstanie dochód z tytułu ukrytych zysków.

Zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2021 r. „Przewodnik do Ryczałtu od dochodów spółek”:

„(...) Jeśli warunki określonej transakcji z podmiotem powiązanym, mieszczące się w podstawowym przedmiocie działalności podatnika opodatkowanego ryczałtem, ustalone są na analogicznych zasadach jak transakcje dokonywane przez takiego podatnika z podmiotami niepowiązanymi i transakcja ta jest niezbędna w prowadzonej działalności gospodarczej, to nie powinny być one oceniane w aspekcie dochodu z tytułu ukrytego zysku”.

Również dalej, w jednym z przykładów w objaśnieniach zawarte są wyjaśnienia:

„Wartość czynszu regulowanego przez Spółkę (cała należność) nie powinna zostać zakwalifikowana jako ukryty zysk Spółki, zatem nie powinna być opodatkowana ryczałtem. Magazyn jest bowiem niezbędny Spółce dla celów przechowywania towarów i został on wynajęty na zasadach rynkowych (nie wymagał nakładów inwestycyjnych Spółki, nie został wybudowany ze środków Spółki i wyprowadzony z jej majątku do majątku wspólnika etc.). (...) Jeśli okoliczności faktyczne i prawne należycie uzasadniają zasadność zawarcia transakcji pomiędzy podatnikiem a podmiotem powiązanym z perspektywy ekonomicznej lub prawnej, to taka transakcja nie powinna być kwalifikowana jako ukryta wypłata zysku. Innymi słowy, jeśli można wykazać, że powiązania pomiędzy stronami danej transakcji nie miały istotnego wpływu na fakt jej zawarcia lub jej warunki (taką transakcję na takich warunkach zawarłyby również podmioty niepowiązane) - to wartość takiej transakcji nie powinna być kwalifikowana jako ukryta wypłata zysku”.

Wypłat dokonywanych na rzecz Wspólnika nie można uznać za dystrybucję zysków, gdy są one uzasadnione ekonomicznie i racjonalnie, faktycznie są związane z działalnością prowadzoną przez Spółkę, a ponadto są wyceniane na zasadach rynkowych. Gdyby Spółka nie wynajmowała nieruchomości od Wspólnika, musiałaby ponieść analogiczny koszt za wynajem od innych podmiotów.

Biorąc powyższe pod uwagę, Wnioskodawca jest zdania, że wymienione w cytowanych fragmentach cechy znajdują wprost zastosowanie do stanu faktycznego Wnioskodawcy. A więc świadczenie będące przedmiotem pytania w niniejszym wniosku, jak uważa Wnioskodawca:

• jest niezbędne do prowadzenia przedmiotu działalności Wnioskodawcy – oznacza to, że w razie gdyby wnioskodawca nie zawarł umowy z podmiotem powiązanym, byłby on zobowiązany do zawarcia identycznej umowy z innym podmiotem lub zakupu nieruchomości, co byłoby rozwiązaniem nieekonomicznym,
• warunki omawianych transakcji z podmiotami powiązanymi ustalane są na analogicznych zasadach jakby to były transakcje dokonywane przez takiego podatnika z podmiotami niepowiązanymi, gdyż wnioskodawca ustala czynsz na podstawie wyceny rzeczoznawcy,
• przedmiotowy stosunek prawny trwa od wielu lat, zanim Spółka przeszła na tzw. CIT estoński i zanim przepisy prawa w ogóle wprowadziły taką możliwość,
• okoliczność powiązań pomiędzy wynajmującym (udziałowcem) a Spółką nie ma wpływu na zasadność i racjonalność zawartej umowy, w tym zasad rynkowych przy jej zawieraniu.

Biorąc pod uwagę powyższe Wnioskodawca nie ma wątpliwości co do tego, że wydatków związanych z opłacaniem czynszu najmu nie należy uznawać, jako kategorii ukrytych zysków, gdyż wydatki te są związane z wykonywaniem działalności gospodarczej, pozwalają na prowadzenie działalności i zabezpieczenie źródła przychodów.

Stanowisko, że najem lub dzierżawa majątku prywatnego od wspólnika lub podmiotu powiązanego ze wspólnikiem lub spółką nie jest ukrytym zyskiem zawierają również następujące interpretacje indywidualne:

• Interpretacja indywidualna z 7 lipca 2023 r., znak: 0111-KDIB1-2.4010.236.2023.1.END,
• Interpretacja indywidualna z 1 grudnia 2022 r. 0111-KDIB2-1.4010.554.2022.1.BJ,
• Interpretacja indywidualna z 20 marca 2023 r. 0111-KDIB1-3.4010.26.2023.2.AN,
• Interpretacja indywidualna z 17 kwietnia 2023 r. 0111-KDIB1 -2.4010.60.2023.2. ANK,
• Interpretacja indywidualna z 2 czerwca 2023 r. 0114-KDIP2-1.4010.241.2023.1.MW,
• Interpretacja indywidualna z 28 lipca 2023 r. 0111-KDIB2-1.4010.197.2023.2.BJ.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 28j ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805, dalej: „ustawa o CIT”):

Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy o CIT:

W myśl art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT stanowi, że:

W myśl art. 28m ust. 4 ustawy o CIT:

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest więc co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowania także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

• wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,
• inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),
• wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza lub podmiotu powiązanego,
• wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem.

Stosownie do art. 28c pkt 1 ustawy o CIT:

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy wynajem nieruchomości od podmiotu powiązanego – Wspólnika Spółki – i wypłacany z tego tytułu czynsz najmu będzie stanowiło dla Państwa ukryty zysk, a w konsekwencji będzie podlegało opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek po stronie Spółki na podstawie art. 28m ustawy o CIT.

Jak wynika z przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego od 1 lutego 2023 r. są Państwo opodatkowani ryczałtem od dochodów spółek, a od 2015 r. nieprzerwanie wynajmują/dzierżawią Państwo od udziałowca nieruchomość sąsiadującą z inną, należącą do Spółki. Na wynajmowanej nieruchomości stoją budynki wybudowane przez Spółkę w trakcie trwania umowy, służące do wykonywania działalności gospodarczej (część zakładu produkcyjnego). Nieruchomość wykorzystywana jest wyłącznie do prowadzenia działalności gospodarczej. Miesięczny czynsz najmu jest ustalany po cenach rynkowych – został wyceniony przez rzeczoznawcę. Bez wynajmowania tej nieruchomości Spółka dysponowałaby mniejszą ilością przestrzeni produkcyjnej, na której mogłaby wykonywać działalność oraz musiałaby wynająć powierzchnie od innego podmiotu – co z kolei wiązałoby się z utrudnieniami lokalizacyjnymi.

Warunki najmu są oparte na stawkach rynkowych, w związku z tym Spółka mogłaby również zawrzeć analogiczne umowy z podmiotami niepowiązanymi. Wynagrodzenie za najem Nieruchomości jest wynagrodzeniem, jakie podmiot powiązany otrzymuje za świadczenie usług na rzecz Spółki. Tym samym, wynagrodzenie wypłacane podmiotowi powiązanemu nie służy jego dokapitalizowywaniu.

Zgodnie z treścią art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:

Jak wskazano powyżej, definicję ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem.

W art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazano na otwarty (a nie zamknięty) katalog świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane zostały przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód. Jednym z wymienionych przykładów jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji, określona, zgodnie z art. 11c, ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści tego przepisu wynika zatem, że wszystko, co przewyższa wartość rynkową transakcji, stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu.

Jednocześnie zauważyć należy, że ustawodawca dokonał także pewnych wyłączeń z kategorii ukrytych zysków, które zostały określone w cytowanym powyżej art. 28m ust. 4 ustawy o CIT.

Dlatego ocena, czy określone świadczenie spełni warunki do uznania za dochód z tytułu ukrytego zysku, powinna zostać dodatkowo przeprowadzona w oparciu o przesłanki wynikające ze zdania wstępnego przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT. Jak z niego wynika, dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem w zakresie ocenianego świadczenia.

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, że za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec i które jest wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. W praktyce może to oznaczać, np. świadczenia powstałe w wyniku uzgodnień, których nie zawarłyby podmioty niepowiązane.

Ocena, czy transakcja mogłaby zostać zawarta między spółką a udziałowcem, nie powinna się zatem ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej), ale powinna również uwzględnić fakt, czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie powiązania podmiotów. Dokonując takiej oceny, należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki, czy faktycznych jej potrzeb biznesowych.

W relacji spółka–udziałowiec istotne może być to, czy udziałowiec zadbał o wyposażenie spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej i czy ewentualny niedobór tych aktywów nie jest przyczyną działań polegających na dokapitalizowywaniu spółki, tj. dokapitalizowywaniu w innej formie niż w postaci wkładu do spółki (np. w formie pożyczki, udostępniania nieruchomości).

Również inne świadczenia ekwiwalentne dywidendzie, czyli świadczenia, które pod pozorem inaczej nazwanej czynności prawnej (jednej lub wielu) prowadzą de facto do korzyści udziałowca, która, bez wykonania tego świadczenia, zostałaby zrealizowana w postaci dywidendy, kreują dochód z tytułu ukrytych zysków.

Przechodząc na grunt analizowanej sprawy, biorąc pod uwagę przywołane wyżej uregulowania prawne, stwierdzić należy, że ponoszone przez Państwa koszty najmu nie będą stanowić dochodu z tytułu ukrytych zysków określonych w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

W opisie sprawy zapewnili Państwo, że udziałowcy Spółki zadbali o jej wyposażenie w aktywa niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej, umowa najmu nieruchomości zawarta jest na warunkach rynkowych, a jej najem jest niezbędny do posiadania odpowiedniej przestrzeni produkcyjnej. Umowę najmu z udziałowcem zawarli Państwo w 2015 r., a nieruchomość ta nigdy nie była państwa własnością.

Podsumowując,wydatki związane z opłacaniem czynszu najmu, który dotyczy zawartej z udziałowcem umowy najmu, nie powinny zostać zakwalifikowane przez Spółkę jako ukryte zyski w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

W związku z tym Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia,
• zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.).