Interpretacja indywidualna z dnia 28 grudnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT2.4011.479.2023.2.ŁS

Brak możliwości skorzystania ze zwolnienia od opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (ulga dla pracującego seniora).

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 października 2023 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości skorzystania ze zwolnienia od opodatkowania – ulga dla seniora. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 17 grudnia 2023 r. (data wpływu). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

2 kwietnia 2022 r. osiągnęła Pani wiek emerytalny. W tym czasie pracowała Pani bez przerwy i nadal pracuje. Nie rozwiązała Pani umowy o pracę. Będzie Pani pracować do listopada 2023 r.

Z zaskoczenia otrzymała Pani z ZUS decyzję „Emerytura z Urzędu” – tak brzmi tytuł świadczenia (po przekroczeniu 60-go roku życia). Nigdy nie składała Pani wniosku o emeryturę, ponieważ chciała Pani dopracować do końca umowy, tj. listopada 2023 r.

Pobierała Pani rentę chorobową, przyznaną na stałe czyli dożywotnio, którą instytucja emerytalna zamieniła samoistnie na emeryturę z urzędu. Ponadto kwota świadczenia nie zmieniła się, nadal wynosi tyle co dotychczasowa renta czyli najniższą minimalną.

Emerytura to prawo, a nie obowiązek. Ta decyzja jest krzywdząca i niesprawiedliwa. Nie chroni Pani przepis o zaprzestaniu pobierania podatku dochodowego. Nie wnioskowała Pani o emeryturę. Dlaczego ma być Pani pozbawiona prawa do skorzystania z ulgi dla pracujących seniorów. Nie zawiniła Pani, nie wnioskowała Pani o emeryturę.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Chciałaby Pani skorzystać z przysługującej ulgi dla pracujących seniorów w stosunku do przychodu za 2023 r.

Z tytułu osiągania przychodów ze stosunku pracy za okres 2023 r. podlegała Pani ubezpieczeniom społecznym w rozumieniu ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U.z 2023 poz. 1230 ze zm.).

W odpowiedzi na pytanie organu czy wobec wskazania, że: „Pobierałam rentę chorobową, przyznaną na stałe czyli dożywotnio” należy rozmieć, że pobierała Pani rentę z tytułu niezdolności do pracy – wyjaśniła Pani, że wcześniej pobierała Pani rentę z tytułu niezdolności do pracy od 30 lipca 2015 r.

Przed osiągnięciem wieku emerytalnego pobierała Pani rentę z tytułu niezdolności do pracy. Po osiągnięciu wieku emerytalnego ZUS zaprzestał wypłacać rentę z tytułu niezdolności do pracy. W miejsce renty ZUS przyznał emeryturę z urzędu.

Emeryturę pobiera Pani od 2 kwietnia 2022 r.

W okresie, za który chce Pani skorzystać z ulgi, tj. w 2023 r., nie pobierała Pani żadnego z wymienionych poniżej świadczeń:

a)emerytury lub renty rodzinnej, o których mowa w ustawie z 20 grudnia 1990 r. o ubezpieczeniu społecznym rolników,

b)emerytury lub renty rodzinnej, o których mowa w ustawie z 10 grudnia 1993 r. o zaopatrzeniu emerytalnym żołnierzy zawodowych oraz ich rodzin,

c)emerytury lub renty rodzinnej, o których mowa w ustawie z 18 lutego 1994 r. o zaopatrzeniu emerytalnym funkcjonariuszy Policji, Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego, Agencji Wywiadu, Służby Kontrwywiadu Wojskowego, Służby Wywiadu Wojskowego, Centralnego Biura Antykorupcyjnego, Straży Granicznej, Straży Marszałkowskiej, Służby Ochrony Państwa, Państwowej Straży Pożarnej, Służby Celno-Skarbowej i Służby Więziennej oraz ich rodzin,

d)renty rodzinnej, o której mowa w ustawie z 17 grudnia 1998 r. o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych,

e)świadczenia, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. świadczenia pieniężnego otrzymywanego po zwolnieniu ze służby przez funkcjonariuszy służb mundurowych oraz żołnierzy, w związku ze zwolnieniem tych osób ze służby stałej na podstawie odrębnych ustaw, przez okres roku co miesiąc lub za okres roku jednorazowo albo co miesiąc przez okres trzech miesięcy,

f)uposażenia przysługującego w stanie spoczynku lub uposażenia rodzinnego, o których mowa w ustawie z 27 lipca 2001 r. – Prawo o ustroju sądów powszechnych,

g)świadczenia pieniężnego, o którym mowa w ustawie z 8 lutego 2023 r. o świadczeniu pieniężnym przysługującym członkom rodziny funkcjonariuszy lub żołnierzy zawodowych, których śmierć nastąpiła w związku ze służbą albo podjęciem poza służbą czynności ratowania życia lub zdrowia ludzkiego albo mienia.

Pytanie

Czy ma Pani prawo do skorzystania z ulgi dla pracujących seniorów?

Pani stanowisko w sprawie

Pani zdaniem, spełnia Pani założenia ustawy i powinna Pani skorzystać z ulgi dla pracujących seniorów.

W dniu, w którym nabyła Pani uprawnienia emerytalne tj. 2 kwietnia 2022 r. jak i przed tą datą pracowała Pani w sposób ciągły, była w stosunku pracy u tego samego pracodawcy, z którym rozwiązała Pani umowę o pracę 28 listopada 2023 r.

ZUS pozbawił Pani prawa wyboru, przymusił do zmiany świadczenia. Straciła Pani bo odprowadzane składki nie wpływają na wzrost świadczenia co posiadają pozostali seniorzy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na podstawie art. 12 ust. 1 i ust. 4 ww. ustawy:

1.Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

4.Za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Przepis art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia jedynie przykładowo przychody ze stosunku pracy. Świadczy o tym użycie słowa „w szczególności” co oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Zatem, przychodami ze stosunku pracy są wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz świadczenia nieodpłatne, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Stosownie zaś do art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2023 r.:

Wolne od podatku dochodowego są przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy, z umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8, z zasiłku macierzyńskiego, o którym mowa w ustawie z dnia 25 czerwca 1999 r. o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa, oraz z pozarolniczej działalności gospodarczej, do których mają zastosowanie zasady opodatkowania określone w art. 27, art. 30c albo art. 30ca albo ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym w zakresie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, otrzymane przez podatnika po ukończeniu 60. roku życia w przypadku kobiety i 65. roku życia w przypadku mężczyzny, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85 528 zł pod warunkiem, że podatnik podlega z tytułu uzyskania tych przychodów ubezpieczeniom społecznym w rozumieniu ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych oraz podatnik, mimo nabycia uprawnienia, nie otrzymuje:

a)emerytury lub renty rodzinnej, o których mowa w ustawie z dnia 20 grudnia 1990 r. o ubezpieczeniu społecznym rolników,

b)emerytury lub renty rodzinnej, o których mowa w ustawie z dnia 10 grudnia 1993 r. o zaopatrzeniu emerytalnym żołnierzy zawodowych oraz ich rodzin (Dz.U. z 2022 r. poz. 520, 655 i 1115),

c)emerytury lub renty rodzinnej, o których mowa w ustawie z dnia 18 lutego 1994 r. o zaopatrzeniu emerytalnym funkcjonariuszy Policji, Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego, Agencji Wywiadu, Służby Kontrwywiadu Wojskowego, Służby Wywiadu Wojskowego, Centralnego Biura Antykorupcyjnego, Straży Granicznej, Straży Marszałkowskiej, Służby Ochrony Państwa, Państwowej Straży Pożarnej, Służby Celno-Skarbowej i Służby Więziennej oraz ich rodzin (Dz.U. z 2022 r. poz. 1626 i 2476),

d)emerytury lub renty rodzinnej, o których mowa w ustawie z dnia 17 grudnia 1998 r. o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych (Dz.U. z 2022 r. poz. 504, 1504 i 2461),

e)świadczenia, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 4a,

f)uposażenia przysługującego w stanie spoczynku lub uposażenia rodzinnego, o których mowa w ustawie z dnia 27 lipca 2001 r. - Prawo o ustroju sądów powszechnych (Dz.U. z 2020 r. poz. 2072, z 2021 r. poz. 1080 i 1236 oraz z 2022 r. poz. 655, 1259 i 1933),

g)świadczenia pieniężnego, o którym mowa w ustawie z dnia 8 lutego 2023 r. o świadczeniu pieniężnym przysługującym członkom rodziny funkcjonariuszy lub żołnierzy zawodowych, których śmierć nastąpiła w związku ze służbą albo podjęciem poza służbą czynności ratowania życia lub zdrowia ludzkiego albo mienia.

W myśl art. 21 ust. 39 ww. ustawy:

Przy obliczaniu kwoty przychodów podlegających zwolnieniu od podatku na podstawie ust. 1 pkt 148 i 152-154 nie uwzględnia się przychodów podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie niniejszej ustawy, zwolnionych od podatku dochodowego oraz od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z art. 21 ust. 44 tej ustawy wynika zaś, że:

Suma przychodów zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 pkt 148 i 152-154 nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty 85 528 zł.

W ramach „Polskiego Ładu” wprowadzono przepisy dla osób, które pomimo osiągnięcia powszechnego wieku emerytalnego nadal pozostają aktywne zawodowo i nie pobierają świadczeń emerytalno-rentowych, zwane potocznie „ulgą dla pracujących seniorów”. Ulga ta zapisana została w art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uprawnionymi do korzystania z tego przywileju podatkowego są kobiety po ukończeniu 60. roku życia i mężczyźni po ukończeniu 65. roku życia pod warunkiem podlegania ubezpieczeniom społecznym z tytułu uzyskania objętych zwolnieniem przychodów.

Analizowany przepis przewiduje zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodów osiągniętych przez te osoby ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej i spółdzielczego stosunku pracy, z umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8 ww. ustawy, z zasiłku macierzyńskiego, o którym mowa w ustawie z 25 czerwca 1999 r. o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa oraz z pozarolniczej działalności gospodarczej, do których mają zastosowanie zasady opodatkowania określone w art. 27 (opodatkowanie według skali podatkowej), art. 30c (tzw. podatek liniowy, w wysokości 19%) albo art. 30ca (opodatkowanie stawką 5%, ulga IP Box) albo ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym w zakresie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zwolnienie to jest limitowane – dotyczy bowiem przychodów w wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85 528 zł.

Aby korzystać z omawianego zwolnienia, podatnik nie może również otrzymywać, mimo nabycia uprawnienia, świadczeń wymienionych enumeratywnie w art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z analizy Pani wniosku wynika, że 2 kwietnia 2022 r. osiągnęła Pani wiek emerytalny. Przed osiągnięciem wieku emerytalnego, od 30 lipca 2015 r. pobierała Pani rentę z tytułu niezdolności do pracy, przyznaną Pani na stałe. W tym czasie pracowała Pani bez przerwy i nadal pracuje. Nigdy nie składała Pani wniosku o emeryturę, ponieważ chciała Pani dopracować do końca umowy, tj. listopada 2023 r. Po osiągnięciu wieku emerytalnego ZUS zaprzestał wypłacać rentę z tytułu niezdolności do pracy. Po przekroczeniu 60-go roku życia otrzymała Pani z ZUS decyzję „Emerytura z Urzędu”.W miejsce renty ZUS przyznał emeryturę z urzędu. Emeryturę pobiera Pani od 2 kwietnia 2022 r.

Pani wątpliwość budzi kwestia zastosowania „ulgi dla seniora”, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów ze stosunku pracy uzyskanych w 2023 r.

Wyjaśnienia wymaga, że w art. 3 ustawy z 17 grudnia 1998 r. o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1251) zostały wymienione świadczenia objęte tą ustawą. W myśl tego przepisu:

Świadczenia określone w ustawie obejmują:

1)emeryturę;

2)rentę z tytułu niezdolności do pracy, w tym rentę szkoleniową;

3)rentę rodzinną;

4)dodatek pielęgnacyjny;

5)dodatek do renty rodzinnej dla sieroty zupełnej;

6)zasiłek pogrzebowy.

Z kolei art. 24 ust. 1 ustawy o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych wskazuje, że:

Ubezpieczonym urodzonym po dniu 31 grudnia 1948 r. przysługuje emerytura po osiągnięciu wieku emerytalnego wynoszącego co najmniej 60 lat dla kobiet i co najmniej 65 lat dla mężczyzn, z zastrzeżeniem art. 46, 47, 50, 50a, 50e i 184.

Stosownie natomiast do art. 24a ust. 1 ww. ustawy:

Emeryturę, o której mowa w art. 24, przyznaje się z urzędu zamiast renty z tytułu niezdolności do pracy osobie, która osiągnęła wiek uprawniający do tej emerytury oraz podlegała ubezpieczeniu społecznemu albo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym.

W myśl art. 24a ust. 2 i ust. 6 tej ustawy:

2.Emeryturę przyznaje się od dnia osiągnięcia przez rencistę wieku uprawniającego do emerytury, a w przypadku gdy wypłata renty z tytułu niezdolności do pracy była wstrzymana - od dnia, od którego podjęto jej wypłatę.

6.Emerytura obliczona na zasadach określonych w ust. 2-5 nie może być niższa od pobieranej dotychczas renty z tytułu niezdolności do pracy.

Z art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że zwolnione z podatku są przychody otrzymane przez podatnika, który mimo nabycia uprawnienia (prawa) do emerytury, tej emerytury nie otrzymuje. Tym samym, warunek „nieotrzymywania emerytury” jako warunek do zastosowania ww. zwolnienia podatkowego powinien być spełniony na moment otrzymania przychodu, tj. na moment wypłaty należności ze stosunku pracy. Jak wynika natomiast z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód powstaje w momencie otrzymania środków pieniężnych lub postawienia ich do dyspozycji podatnika.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że przychody ze stosunku pracy otrzymane przez Panią w 2023 r. nie mogą korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy, z uwagi na fakt, że w momencie ich wypłaty otrzymywała Pani emeryturę, o której mowa w ustawie o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych. Jak wskazała Pani bowiem w opisie sprawy emeryturę pobiera Pani od 2 kwietnia 2022 r. W Pani sytuacji zaistniała więc jedna z przesłanek negatywnych wskazanych w lit. d przepisu art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy podatkowej, uniemożliwiająca skorzystanie z omawianego zwolnienia przedmiotowego.

Tym samym Pani stanowisko, należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia i zastosuje się Pani do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”. Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.