Interpretacja indywidualna z dnia 18 grudnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-1.4011.850.2023.2.DJ

Obowiązki płatnika w związku ze zwrotem pracownikowi kosztów przejazdu samochodem prywatnym, wykorzystywanym w celu wykonywania obowiązków pracowniczych.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 8 grudnia 2023 r. (wpływ 15 grudnia 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Z kilkoma pracownikami zatrudnionymi na podstawie umowy o pracę zostały zawarte umowy w sprawie używania samochodu osobowego, stanowiącego własność pracownika, do celów służbowych w zakresie jazd lokalnych. W umowach tych ustalono miesięczny limit kilometrów na jazdy lokalne (dla każdego pracownika inny, według przewidywanych potrzeb wykonywania jazd lokalnych w ramach pełnionych obowiązków służbowych) oraz stawkę za 1 kilometr przebiegu według zasad określonych w § 2 rozporządzenia Ministra Infrastruktury w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy.

Zwrot kosztów w formie miesięcznego ryczałtu pieniężnego następuje po złożeniu przez pracownika pisemnego oświadczenia o używaniu przez niego w danym miesiącu własnego samochodu do celów służbowych. Kwota ryczałtu, ustalonego jako iloczyn stawki za 1 km przebiegu i miesięcznego limitu przebiegu kilometrów, ulega zmniejszeniu o 1/22 za każdy roboczy dzień nieobecności w pracy z powodu choroby, urlopu, podróży służbowej trwającej co najmniej 8 godzin lub innej nieobecności oraz za każdy dzień roboczy, w którym pracownik nie dysponował pojazdem do celów służbowych.

Pracodawca wypłacając pracownikowi kwoty ryczałtu stosuje potrącenie zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych zgodnie ze skalą podatkową, jednakże w związku z rozbieżnościami stanowisk, jakie prezentują urzędy skarbowe oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy (I SA/Bd 377/20), poparty przez Naczelny Sąd Administracyjny (II FSK 2632/20), pracodawca ma wątpliwości co do prawidłowości swojego postępowania.

W piśmie, stanowiącym uzupełnienie podania w odpowiedzi na pytanie, zadane w wezwaniu o treści: czy Państwo jako Wnioskodawca stanowią zakład pracy, którego działalność regulowana jest przez odrębną ustawę, z przepisów której wynika wprost możliwość przyznania Państwa pracownikom prawa do zwrotu przez zakład pracy kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdu (samochodu osobowego) stanowiącego własność tego pracownika dla potrzeb zakładu pracy, albo z przepisów której wynika wprost obowiązek ponoszenia ww. kosztów przez zakład pracy – w przypadku odpowiedzi twierdzącej prosimy jednocześnie jednoznacznie wskazać ten przepis (nazwę aktu prawnego wraz ze wskazaniem konkretnego przepisu wynikającego z tego aktu) – doprecyzowali Państwo, że Zarząd Zieleni Miejskiej jest jednostką budżetową samorządu terytorialnego. Możliwość przyznania pracownikom prawa do zwrotu przez zakład pracy kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdu samochodowego, stanowiącego własność pracownika dla potrzeb zakładu pracy nie wynika wprost z przepisów regulujących działalność jednostki. Do powyższych rozliczeń jednostka stosuje rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2002 r. nr 27 poz. 271 z późn. zm.).

Ponadto w uzupełnieniu podania wyjaśnili Państwo, że pytania we wniosku dotyczą obowiązków płatnika w związku z wypłacanym pracownikom w formie miesięcznego ryczałtu zwrotu kosztów używania prywatnego samochodu do celów służbowych w ramach jazd lokalnych. Powstała bowiem wątpliwość w zakresie tego czy wymienione we wniosku przejazdy są podróżą służbową w rozumieniu art. 77⁵ Kodeksu pracy, ponieważ pracownicy z jednej strony wykonują jazdy lokalne w obrębie miasta, będącego siedzibą pracodawcy, z drugiej zaś strony przejazdy te nie różnią się w praktyce od podróży służbowej, ponieważ mają one charakter wyłącznie służbowy i są wykonywane na polecenie pracodawcy.

Pytania (wynikające z wniosku, jak i jego uzupełnienia)

1)Czy dokonywany przez płatnika (Wnioskodawcę) na rzecz pracowników zwrot kosztów przejazdu samochodem prywatnym, wykorzystywanym w celu wykonywania obowiązków pracowniczych stanowi przychód pracownika, od którego płatnik podatku jest obowiązany dokonać obliczenia i poboru zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych?

2)Płatnik (Wnioskodawca) dokonuje pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, obliczonego wg skali podatkowej od kwot wypłacanego pracownikom w formie ryczałtu zwrotu kosztów przejazdów lokalnych, wykonywanych prywatnymi samochodami pracowników. Czy to postępowanie jest prawidłowe, a więc czy słuszne było dotychczasowe działanie Wnioskodawcy polegające na zaliczeniu zwrotu kosztów przejazdów lokalnych pracowników jako przychodu podlegającego opodatkowaniu w rozumieniu przepisów ustawy o PIT?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie przeformułowane w uzupełnieniu wniosku)

W odniesieniu do pytania nr 1:

Pracownicy Wnioskodawcy za wykonywaną pracę otrzymują wynagrodzenie ustalone w umowie o pracę. Wnioskodawca zawarł z pracownikami dodatkowe umowy dotyczące używania samochodu prywatnego do celów służbowych w ramach jazd lokalnych, gdzie miesięczny limit kilometrów został ustalony indywidualnie dla każdego pracownika.

Zwrot kosztów używania samochodu do celów służbowych następuje według stawek określonych w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy. Pracodawca, zgodnie z umową, zwraca pracownikowi poniesione koszty za używanie samochodu prywatnego podczas przejazdów lokalnych w formie comiesięcznego ryczałtu. Płatnik dolicza kwoty wypłaconego ryczałtu do przychodu, od którego oblicza i potrąca zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Płatnik uważa swoje postępowanie za prawidłowe, wskazując na generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym określoną w ustawie o PIT. Wynika z niej, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem wyłączonych z opodatkowania na mocy ustawy.

Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego mającego swoje źródło w stosunku pracy lub stosunku pokrewnym łączącym pracownika z pracodawcą. Szerokie zdefiniowanie pojęcia przychodu pracownika skutkuje powstaniem obowiązku jego zwiększenia zawsze wtedy, kiedy pracownik uzyska od pracodawcy realną korzyść mającą wymiar finansowy.

W odniesieniu do pytania nr 2:

W związku z tym, że zgodnie z powyższym płatnik uznaje dodatkowe świadczenie, jakim jest wypłacony zwrot kosztów używania samochodu prywatnego do celów służbowych w ramach jazd lokalnych za przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, koniecznym jest dokonanie obliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy oraz jego odprowadzenie do odpowiedniego urzędu skarbowego.

W ocenie płatnika powstała poważna wątpliwość, w obliczu również aktualnego orzecznictwa, w zakresie możliwości pobierania podatku od zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika tytułem wykorzystywania prywatnego samochodu osobowego dla celów służbowych. Płatnik (Wnioskodawca) rozważa możliwość potraktowania tych przejazdów i zwrotu kosztów za nie jako kosztów zwolnionych z opodatkowania w rozumieniu ustawy o PIT. Dotychczas uznawano zwrot kosztów poniesionych przez pracownika tytułem wykorzystywania prywatnego samochodu osobowego do celów służbowych związanych z działalnością pracodawcy za dodatkowe świadczenie, a w konsekwencji za przychód podlegający opodatkowaniu w rozumieniu przepisów ustawy o PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383):

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi, że:

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Stosownie do art. 12 ust. 1 omawianej ustawy:

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Tak szerokie zdefiniowanie pojęcia przychodu pracownika wskazuje, że w każdym przypadku, w którym uzyska on od pracodawcy realną korzyść mającą wymiar finansowy, będzie to rodzić obowiązek zwiększenia jego przychodu, z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle art. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do postanowień art. 34a ust. 1 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2201 ze zm.):

Natomiast § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2002 r. Nr 27 poz. 271 ze zm.) stanowi, że:

Wobec powyższego, kwota przedmiotowego zwrotu wydatków za jazdy lokalne stanowi dodatkowe świadczenie otrzymywane przez pracownika od pracodawcy.

Dokonując oceny stanu faktycznego przedstawionego w złożonym wniosku, wyjaśnić należy, że ustawodawca definiując na potrzeby ustawy pojęcie przychodu w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dokonał rozróżnienia pieniędzy i wartości pieniężnych od wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zatem w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt. K 7/13, dotyczący nieodpłatnych świadczeń, gdyż Państwa pracownik otrzymuje środki pieniężne. Ponadto zauważyć należy, że Trybunał Konstytucyjny w tym wyroku stwierdził, że „w przypadku świadczenia pieniężnego przysporzenie jest niewątpliwe i niejako bezwarunkowe (zawsze oznacza zwiększenie aktywów)”.

Skoro wyrok ten dotyczy wyłącznie świadczeń nieodpłatnych to nie może mieć zastosowania do świadczeń pieniężnych. Stosowanie tez zawartych w tym wyroku do świadczeń o charakterze pieniężnym otrzymywanych przez Państwa pracownika, a więc również do zwrotu kosztów używania przez pracownika samochodu prywatnego do celów służbowych w ramach jazd lokalnych, nie jest uzasadnione.

Obowiązujące przepisy prawa pracy nie nakładają na pracodawcę obowiązku zrekompensowania pracownikowi ww. wydatku, tak jak ma to miejsce w przypadku podróży służbowej zgodnie z art. 77⁵ Kodeksu pracy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1465). To z kolei prowadzi do wniosku, że w sytuacji nieotrzymania zwrotu poniesionych kosztów przez pracownika, pracownik musiałby je pokryć z własnych środków. Zatem przyjęcie dodatkowego świadczenia oferowanego przez pracodawcę leży w interesie pracownika, gdyż jest równoznaczne z uniknięciem przez niego wydatku jaki musiałby ostatecznie ponieść, gdyby pracodawca nie dokonał jego zwrotu.

Wobec tego zwrot kosztów poniesionych przez pracownika tytułem wykorzystywania, na podstawie właściwej umowy, prywatnego samochodu osobowego do celów służbowych – stanowi dodatkowe świadczenie otrzymywane przez pracownika od pracodawcy, a w konsekwencji przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 i art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W kontekście powyższego należy wskazać, że gdyby wolą ustawodawcy nie było zaliczenie omawianych świadczeń do przychodów, to nie zawarłby w katalogu zwolnień przepisu określonego w art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Powyższa regulacja ogranicza jednak krąg podatników mogących skorzystać z omawianego zwolnienia do tych, którym przepisy odrębnych ustaw gwarantują możliwość przyznania prawa do zwrotu poniesionych kosztów, bądź nakładają na pracodawcę obowiązek zwrotu pracownikowi tych kosztów.

Odrębnymi ustawami, do których odsyła art. 21 ust. 1 pkt 23b ww. ustawy są np.:

• ustawa z dnia 5 września 2008 r. o komercjalizacji państwowego przedsiębiorstwa użyteczności publicznej „Poczta Polska” (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 2064),
• ustawa z dnia 28 września 1991 r. o lasach (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1356 ze zm.),
• ustawa z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 901 ze zm.).

Z powyższego wynika, że zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdu stanowiącego własność pracownika, dla potrzeb zakładu pracy jest wolny od podatku dochodowego, jeżeli samochód jest wykorzystywany w jazdach lokalnych, a obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów odrębnych ustaw. W pozostałych przypadkach zwrot taki stanowi przychód pracownika podlegający opodatkowaniu wraz z innymi przychodami ze stosunku pracy.

Zatem omawianie zwolnienie adresowane jest do wąskiej grupy osób, o których mowa w odrębnych ustawach, do których odwołał się ustawodawca.

W świetle powyższego, otrzymana przez Państwa pracownika kwota tytułem zwrotu kosztów używania pojazdu prywatnego (samochodu osobowego) do jazd lokalnych w celach służbowych, stanowi przychód pracownika, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przychód ten nie może korzystać ze zwolnienia, określonego w art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na niespełnienie przesłanki zawartej w tym zwolnieniu przedmiotowym. Nie można bowiem uznać, że ww. świadczenie, nawet jeśli dotyczy jazd lokalnych podlega zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy, bowiem prawo do zwrotu kosztów dla pracownika nie wynika wprost z przepisów odrębnych ustaw (np.: ustawy o komercjalizacji państwowego przedsiębiorstwa użyteczności publicznej „Poczta Polska", ustawy o lasach czy ustawy o pomocy społecznej), a które gwarantują możliwość prawa do zwrotu poniesionych kosztów bądź nakładają na pracodawcę obowiązek zwrotu pracownikowi tych kosztów.

W konsekwencji, wypłacany Państwa pracownikowi w formie miesięcznego ryczałtu zwrot kosztów używania prywatnego samochodu do celów służbowych za przejazdy w jazdach lokalnych stanowi dla tego pracownika przychód podlegający opodatkowaniu wraz z innymi przychodami ze stosunku pracy, od którego Państwo jako płatnik powinni obliczyć, pobrać i wpłacić zaliczkę na podatek dochodowy. Zatem, prawidłowe było/jest Państwa działanie polegające na zaliczeniu zwrotu kosztów przejazdów lokalnych pracowników jako przychodu podlegającego opodatkowaniu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa wyroków sądów zaznaczam, że zostały one wydane w indywidualnej sprawie i nie mają zastosowania, ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).