Interpretacja indywidualna z dnia 22 listopada 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-1.4011.702.2023.2.MKA

Obowiązki płatnika w związku z wypłatą kuratorom sądowym ryczałtu na pokrycie zwiększonych kosztów dojazdów służbowych.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe w części dotyczącej pytania nr 1 i prawidłowe w części dotyczącej pytania nr 2.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 września 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika w związku z wypłatą kuratorom sądowym ryczałtu na pokrycie zwiększonych kosztów dojazdów służbowych. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 17 listopada 2023 r. (wpływ 17 listopada 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Na mocy art. 14 ust. 5a ustawy z dnia 27 lipca 2001 r. o kuratorach sądowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 167) w wypadkach wymagających używania pojazdu prywatnego do celów służbowych w szczególności w razie trudności w przemieszczaniu się z wykorzystaniem środków komunikacji publicznej, niezależnie od dodatku, o którym mowa w ust. 5 kuratorowi zawodowemu przyznaje się ryczałt na pokrycie zwiększonych kosztów dojazdów służbowych do wysokości 25% kwoty bazowej, o której mowa w ust. 1.

Niniejsza regulacja została wprowadzona do ustawy o kuratorach sądowych z 5 kwietnia 2023 r. Szczegółowy sposób ustalania wysokości ryczałtu określa zarządzenie nr (…) Prezesa Sądu Okręgowego w A z 9 maja 2023 r. w sprawie ryczałtu dla kuratorów zawodowych na pokrycie zwiększonych kosztów dojazdów służbowych - stosownie do wytycznych sformułowanych przez Ministerstwo Sprawiedliwości - Departament Wykonania Orzeczeń i Probacji (…) z 17 kwietnia 2023 r.

Zgodnie z ww. wysokość przyznanego kuratorowi ryczałtu uzależniona jest od wielkości obszaru właściwości sądu, w którym kurator wykonuje swoje czynności, co oznacza, że ryczałt nie jest uzależniony ani od limitu przejechanych kilometrów ani od pojemności silnika użytkowanego pojazdu. Uzyskanie ryczałtu nie wymaga rozliczenia przejechanych kilometrów, a jedynie fakt obecności kuratora w pracy i podejmowania przez niego czynności w terenie przy użyciu samochodu prywatnego wskazanego w umowie. Pomniejszenie ryczałtu w danym miesiącu następuje jedynie z powodu nieobecności kuratora w pracy przekraczającej 14 dni, w wysokości 1/30 za każdy dzień nieobecności.

Sąd Okręgowy w A obsługuje pięć sądów funkcjonalnych:

-Sąd Rejonowy w B - obejmujący obszar (...) km², z przysługującym ryczałtem w wysokości 20% kwoty bazowej, tj. 438,09 zł,

-Sąd Rejonowy w C - obejmujący obszar (...) km², z przysługującym ryczałtem w wysokości 15% kwoty bazowej tj. 328,57 zł

-Sąd Rejonowy w D - obejmujący obszar (...) km², z przysługującym ryczałtem w wysokości 20% kwoty bazowej tj.438,09 zł,

-Sąd Rejonowy w E - obejmujący obszar (...) km², z przysługującym ryczałtem w wysokości 20% kwoty bazowej tj. 438,09 zł,

-Sąd Rejonowy w F - obejmujący obszar (...) km², z przysługującym ryczałtem w wysokości 20% kwoty bazowej tj.438,09 zł.

Z kuratorem zawierana jest umowa na używanie samochodu prywatnego do celów służbowych, ale nie zawiera jej pracodawca, a Prezes Sądu Okręgowego w A.

Wprowadzenie ww. przepisu przyznającego prawo do otrzymania przez kuratora zawodowego zwrotu kosztów z tytułu użytkowania własnego samochodu do celów służbowych (w postaci ryczałtu) spowodowało, że zwrot ten jest objęty zwolnieniem z opodatkowania na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie to jednak jest limitowane i nie może przekroczyć kwoty miesięcznego ryczałtu pieniężnego obliczonego w sposób określony w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania samochodów osobowych, motocykli i motorowerów nie będących własnością pracodawcy.

W § 3 pkt 2 ww. rozporządzenia limit uzależniony jest od liczby mieszkańców w danej gminie lub mieście, w którym pracownik jest zatrudniony. Wszystkie sądy obsługiwane przez Sąd Okręgowy w A, pod względem liczby mieszkańców w danej gminie lub mieście, w których pracownik jest zatrudniony mieszczą się w przedziale do 100 tys. mieszkańców i to zarówno rozpatrując literalnie tylko liczbę mieszkańców w miejscowości, w której Sąd, ma siedzibę, jak też cały obszar właściwości sądu, na terenie którego kurator wykonuje czynności (w obszarze właściwości sądu).

W każdym z Sądów, dla których Dyrektor Sądu Okręgowego w A pełni funkcję dyrektora, kuratora obowiązywałby limit 300 km, co przykładowo przy używaniu samochodu o najwyższej pojemności dawałoby kwotę limitu 300 km x 1,15 zł=345 zł. Kurator otrzymuje ryczałt w wysokości 438,09 zł lub 328,57 zł (dla Sądu Rejonowego w C), co powoduje, że kwota powyżej limitu (438,09 zł- 345 zł=93,09 zł lub 328,57zł - 345 zł=0,00 zł, stanowiłaby podstawę opodatkowania.

Sąd Okręgowy w A nie stosuje do wypłaty ryczałtów, o których mowa w art. 14 ust. 5a ustawy o kuratorach sądowych zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z powodu:

1) limit ustalony w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy liczony jest z uwzględnieniem przejechanej ilości kilometrów oraz pojemności silnika, natomiast ten, który przyznawany jest kuratorom nie jest od takich wartości uzależniony (jedynie od wielkości obszaru sądu);

2) umowa, na podstawie której następuje zwrot kosztów używania przez kuratora w celach służbowych do jazd lokalnych zwierana jest przez kuratora z Prezesem Sądu Okręgowego, a nie jak wynika z § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. Nr 27 poz. 271 ze zm.) - z pracodawcą;

3) ryczałtu wypłacany kuratorom nie wymaga rozliczenia przejechanych kilometrów, wystarczający jest fakt obecności kuratora w pracy i podejmowania przez niego czynności w terenie przy użyciu samochodu prywatnego wskazanego w umowie: pomniejszenie ryczałtu w danym miesiącu następuje z powodu nieobecności kuratora w pracy przekraczającej 14 dni, w wysokości 1/30 za każdy dzień nieobecności, a nie jak wynika z § 4 ust. 2 rozporządzenia Ministra Infrastruktury w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy: o jedną dwudziestą drugą za każdy roboczy dzień nieobecności pracownika w miejscu pracy z powodu choroby, urlopu, podróży służbowej trwającej co najmniej 8 godzin lub innej nieobecności oraz za każdy dzień roboczy, w którym pracownik nie dysponował pojazdem do celów służbowych.

Pytania

1) Czy Sąd Okręgowy w A, powinien stosować zwolnienie z opodatkowania na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do ryczałtów na pokrycie zwiększonych kosztów dojazdów służbowych zgodnie z art. 14 ust. 5a ustawy z dnia 27 lipca 2001 r. o kuratorach sądowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 167) i wytycznych zawartych w piśmie Ministerstwa Sprawiedliwości - Dyrektora Departamentu Wykonania Orzeczeń i Probacji z dnia 17 kwietnia 2023 r. znak (…)?

2) W jaki sposób powinien być liczony limit, powyżej którego wypłacony ryczałt podlega opodatkowaniu (czy w taki sposób jak przedstawiono powyżej)?

Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie, w odniesieniu do pytania nr 1, Sąd Okręgowy w A nie powinien stosować do wypłaty ryczałtów o których mowa w art. 14 ust. 5a ustawy o kuratorach sądowych zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z powodu:

1) limit ustalony w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy liczony jest z uwzględnieniem przejechanej ilości kilometrów oraz pojemności silnika, natomiast ten, który przyznawany jest kuratorom nie jest od takich wartości uzależniony (jedynie od wielkości obszaru sądu);

2) umowa, na podstawie której następuje zwrot kosztów używania przez kuratora w celach służbowych do jazd lokalnych zwierana jest przez kuratora z Prezesem Sądu Okręgowego, a nie jak wynika z § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. Nr 27 poz. 271 ze zm.) - z pracodawcą;

3) ryczałtu wypłacany kuratorom nie wymaga rozliczenia przejechanych kilometrów, wystarczający jest fakt obecności kuratora w pracy i podejmowania przez niego czynności w terenie przy użyciu samochodu prywatnego wskazanego w umowie; pomniejszenie ryczałtu w danym miesiącu następuje z powodu nieobecności kuratora w pracy przekraczającej 14 dni, w wysokości 1/30 za każdy dzień nieobecności, a nie jak wynika z § 4 ust. 2 rozporządzenia Ministra Infrastruktury w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy: o jedną dwudziestą drugą za każdy roboczy dzień nieobecności pracownika w miejscu pracy z powodu choroby, urlopu, podróży służbowej trwającej co najmniej 8 godzin lub innej nieobecności oraz za każdy dzień roboczy, w którym pracownik nie dysponował pojazdem do celów służbowych.

W Państwa ocenie, w odniesieniu do pytania nr 2, gdyby Sąd Okręgowy w A miał stosować do wypłaty ryczałtów, o których mowa w art. 14 ust. 5a ustawy o kuratorach sądowych zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to limit, powyżej którego wypłacony ryczałt podlega opodatkowaniu powinien być liczony jako iloczyn ilości kilometrów przewidzianych w § 3 pkt 2 rozporządzenia ministra infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy, z uwzględnieniem liczby mieszkańców w gminie lub mieście, w którym siedzibę ma Sąd będący pracodawcą kuratora i stawki za 1 kilometr przebiegu pojazdu, określonej w § 2 ww. rozporządzenia.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Na podstawie art. 9 ust. 1 ww. ustawy:

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 przywołanej ustawy:

Stosownie do art. 11 ust. 1 tej ustawy:

Według art. 12 ust. 1 cytowanej ustawy:

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Tak szerokie zdefiniowanie pojęcia przychodu pracownika wskazuje, że w każdym przypadku, w którym uzyska on od pracodawcy realną korzyść mającą wymiar finansowy, będzie to rodzić obowiązek zwiększenia jego przychodu, z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei art. 12 ust. 4 powołanej ustawy stanowi, że:

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Powyższa regulacja ogranicza więc krąg podatników mogących skorzystać z omawianego zwolnienia do tych, którym przepisy odrębnych ustaw gwarantują możliwość przyznania prawa do zwrotu poniesionych kosztów, bądź nakładają na pracodawcę obowiązek zwrotu pracownikowi tych kosztów.

Na mocy art. 14 ust. 5a ustawy z dnia 27 lipca 2001 r. o kuratorach sądowych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1095):

Zgodnie z art. 35 ust. 1 ww. ustawy:

Zacytowany powyżej przepis art. 14 ust. 5a ustawy o kuratorach sądowych odnosi się do wypłaty ryczałtu kuratorom sądowym na pokrycie zwiększonych kosztów dojazdów służbowych, który wypłacany jest do 20 dnia miesiąca za miesiąc poprzedni. Przewiduje on możliwość przyznania ww. ryczałtu w razie trudności w przemieszczaniu się z wykorzystaniem środków komunikacji publicznej.

Należy, zatem stwierdzić, iż jest to przepis ustawowy, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów nie będących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2002 r. poz. 271 ze zm.):

Z § 2 tego rozporządzenia wynika, że:

Stosownie do § 3 ust. 1 i 2 ww. rozporządzenia:

W myśl § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia:

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia oraz obowiązujące regulacje prawne w pierwszej kolejności stwierdzić należy, że ryczałt przyznany zawodowym kuratorom sądowym za używanie ich prywatnego samochodu do celów służbowych – dla wykonywania swoich obowiązków – stanowi dla nich dodatkowe świadczenie pieniężne, a w konsekwencji przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 i art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże wprowadzenie do ustawy o kuratorach sądowych art. 14 ust. 5a przyznającego prawo do otrzymanego przez kuratora zawodowego zwrotu kosztów z tytułu użytkowania własnego samochodu do celów służbowych (w postaci ryczałtu) spowodowało, że zwrot ten objęty jest zwolnieniem z opodatkowania na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ww. zwolnienie jest limitowane i nie może przekroczyć kwoty miesięcznego ryczałtu pieniężnego obliczonego w sposób określony w ww. rozporządzeniu.

Stosownie do § 3 ust. 2 ww. rozporządzenia miesięczny limit kilometrów na jazdy lokalne ustalony jest w zależności od liczby mieszkańców w danej gminie lub mieście, w których pracownik jest zatrudniony. Ponadto użyte w ww. przepisie słowo „gmina” lub „miasto” jest w liczbie pojedynczej, co przemawia za tym, że nie jest możliwe przyznanie pracownikowi miesięcznego limitu z uwzględnieniem liczby mieszkańców kilku gmin/miast, w których pracownik wykonuje swoje obowiązki.

Ryczał ten powinien zostać zwolniony w wysokości ustalonej z uwzględnieniem liczby mieszkańców miasta, w którym pracownik jest zatrudniony, czyli miasta, w którym położony jest Sąd zatrudniający kuratorów sądowych.

Natomiast kwota przekraczająca ten limit będzie podlegała opodatkowaniu na zasadach określonych dla dochodu ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Końcowo, wyjaśniam, że przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Istotą interpretacji indywidualnej jest rozstrzygnięcie, czy wnioskodawca prawidłowo postrzega, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. W polskim systemie prawa podatkowego obowiązuje zasada samoobliczenia podatku. Stąd też przedstawione przez Państwa kwoty nie podlegały analizie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).