Interpretacja indywidualna z dnia 27 października 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT1.4011.559.2023.2.MR

Skutki podatkowe wypłaty komplementariuszom udziału w zyskach spółki.

 Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 lipca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 lipca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20 września 2023 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka komandytowa ma 6 wspólników: 2 komplementariuszy (osoby fizyczne) i 4 komandytariuszy (osoby fizyczne). Zgodnie z umową spółki komplementariusze są uprawnieni do udziału w zysku spółki odpowiednio w wysokości: 49% i 47%. Każdy z komandytariuszy uprawniony jest do udziału w zysku w wysokości 1%.

Spółka za rok 2022 wypracowała zysk netto w kwocie 3.130.024,33 zł. Uchwałą wspólników zadecydowano o pozostawieniu części zysku na kapitał zapasowy (46% zysku), pozostała część zysku została przeznaczona do podziału w następujący sposób: komplementariusze - każdy po 25% zysku, komandytariusze - każdy po 1% zysku.

Termin na wypłatę dywidendy jeszcze nie minął, w związku z tym jeszcze nie dokonano wypłaty, a w konsekwencji nie powstał obowiązek podatkowy (zdarzenie przyszłe). Spółka korzystała z ulgi B+R, w związku z czym zapłaciła mniejszy podatek. Podatek jaki zapłaciła spółka wyniósł: 221.553 zł. Wspólnicy nie wykluczają w przyszłości, że pozostały na kapitale zapasowym zysk będzie podlegał dalszemu podziałowi.

Pytania

1.Czy Spółka jako płatnik jest obowiązana pobierać podatek dochodowy od przychodów, które mają zostać wypłacane komplementariuszom z tytułu udziału w zysku Spółki (tj. podatku od zysku przeznaczonego dla Komplementariuszy 1 i 2 podlegającego podziałowi (tj. 54% ogólnego zysku) zgodnie z podjętą uchwałą wspólników przewidującą podział pomiędzy komplementariuszy po 25% zysku podlegającego podziałowi (tj. 54% zysku) i pomiędzy komandytariuszy po 1% zysku podlegającego podziałowi), w wysokości:

A.pomniejszonej, czyli odpowiadającej iloczynowi % udziału komplementariuszy w zyskach Spółki (tj. w stosunku do komplementariuszy 47% i 49%) i podatku należnego od dochodu Spółki zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany, pomimo pozostawienia części zysku w kapitale zapasowym?

czy też w wysokości:

B.odpowiadającej iloczynowi % udziału komplementariuszy w zysku Spółki zgodnie z przyjętą przez Spółkę uchwałą, tj. w wysokości 25% zysku podlegającego podziałowi oraz podatku należnego od dochodu Spółki zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany, pomimo pozostawienia części zysku w kapitale zapasowym?

2.Czy Spółka jako płatnik obowiązana będzie pobierać podatek dochodowy od przychodów, które w przypadku podjęcia uchwały o podziale zysku aktualnie przekazanego na kapitał zapasowy w wysokości 46% z kwoty 3.130.024,33 zł i wypłaty tego zysku komplementariuszom z tytułu udziału w zysku Spółki? A jeśli tak, to w jakiej wysokości/w jakim % podatek ten winien zostać pobrany od zysku mającego zostać wypłaconym komplementariuszom?

Państwa stanowisko w sprawie pytania 1

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisem art. 30a ust. 6 zryczałtowany podatek od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Przepis nie wprowadza rozróżnienia czy zysk został przekazany na kapitał zapasowy, czy na wypłatę zysku wspólnikowi. Z literalnego punktu widzenia istotny jest udział w zysku danego komplementariusza wskazany w umowie.

W związku z powyższym, przenosząc powyższe na stan faktyczny niniejszej sprawy, mając na uwadze następujące dane:

‒zysk spółki za rok 2022: 3.130.024,33 zł

‒zapłacony podatek za rok 2022 (CIT): 221.553 zł (z uwagi na ulgę B+R)

‒zysk przeznaczony do podziału i wypłaty dla komplementariuszy: 782.506,08 zł (dla każdego z nich 25% wypracowanego zysku) - czyli każdy z komplementariuszy otrzyma do wypłaty 782.506,08 zł

‒udział komplementariuszy w zysku zgodnie z umową wynosi: Komplementariusz 1 - 49%, Komplementariusz 2 - 47%.

W ocenie Wnioskodawcy Komplementariusz 1 będzie uprawniony do odliczenia od podatku należnego od dywidendy przewidzianej do wypłaty w wysokości pomniejszonej, czyli odpowiadającej iloczynowi % udziału komplementariuszy w zyskach Spółki (tj. w stosunku do komplementariuszy 47% i 49%) i podatku należnego od dochodu Spółki zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Zdaniem Wnioskodawcy kluczowe dla rozstrzygnięcia pytania jest to, że obliczaniu kwoty, o jaką można pomniejszyć podatek PIT komplementariusza istotna jest wysokość udziału w zysku komplementariusza przewidziana w umowie – a to z uwagi na literalne brzmienie przepisu art. 30a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto za powyższym stanowiskiem przemawia fakt, że w przypadku podjęcia decyzji o wypłacie pozostałej części zysku, w ocenie Spółki będzie ona obowiązana do pobrania i uiszczenia jako płatnik podatku od komplementariuszy w całej należnej wysokości, bez możliwości skorzystania z ewentualnych pomniejszeń przez Spółkę ww. kwoty, z uwagi na okoliczność, że cała ulga zostanie już wykorzystana przy obecnej wypłacie zysku.

W związku ze zmianą od 1 stycznia 2021 r. zmieniły się zasady na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazuje zatem art. 30a u.p.d.o.f., od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy w przypadku przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Tym samym zastosowanie znajdzie tu także art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f. wskazujący, że to płatnicy są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych m.in. w art. 30a u.p.d.o.f.

Na podstawie art. 30a u.p.d.o.f. wprowadzono mechanizm pozwalający na obniżenie pobieranego przez Spółkę-płatnika podatku od komplementariuszy. Obniżenie podatku od dywidendy jest możliwe w przeciągu 5 lat.

Powyższe wskazuje, że intencją ustawodawcy było umożliwienie komplementariuszom wypłaty zysku za dany rok w pewnej perspektywie czasowej. Z punktu widzenia literalnego brzmienia przepisu istotne jest to, jaki udział w zysku przewidziano w umowie spółki, a nie jaki procent zysku został przeznaczony do wypłaty. To wszystko przedstawia pewną logiczną całość w zakresie wysokości pobierania przez Spółkę jako płatnika podatku od komplementariuszy.

Biorąc pod uwagę wysokość zysku przewidzianego do wypłaty na podstawie uchwały wspólników Spółka jako płatnik będzie obowiązana dokonać pomniejszenia podatku o kwoty: Komplementariusz 1 – 108.560,97 zł, a Komplementariusz 2 – kwoty 104.129,91 zł.

Sposób wyliczenia ww. kwot:

‒Komplementariusz nr 1 – 221.553,00zł *49% = 108.560,97 zł

‒Komplementariusz nr 2 - 221.553,00 zł *47% = 104.129,91 zł.

Podatek należny od wypłaconej dla każdego komplementariusza dywidendy wyniósłby odpowiednio (przed dokonaniem pomniejszenia): Komplementariusz 1: 148.676,16 zł, Komplementariusz 2: 148.676,16 zł

Z uwagi jednak na dokonane pomniejszenie podatku spółka jako płatnik powinna pobrać następujące kwoty jako płatnik:

-Komplementariusz 1: 40 115,19 zł (sposób wyliczenia: 148.676,16 -108.560,97 zł)

-Komplementariusz 2: 44 546,25 zł (sposób wyliczenia: 148.676,16 -104.129,91 zł).

Państwa stanowisko w sprawie pytania 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku podjęcia decyzji o wypłacie pozostałej części zysku, aktualnie przeznaczonego na kapitał zapasowy, Spółka będzie obowiązana do pobrania i uiszczenia jako płatnik podatku od zysku komplementariuszy w całej należnej wysokości, bez możliwości skorzystania z ewentualnych pomniejszeń przez Spółkę ww. kwoty, z uwagi na okoliczność, że cała ulga zostanie już wykorzystana przy obecnej wypłacie zysku. Czyli ewentualna przyszła wypłata zysku, który obecnie został przeznaczony na kapitał zapasowy, będzie wiązała się z koniecznością poboru i zapłaty przez spółkę jako płatnika podatku w wysokości 19% wypłaconej komplementariuszom kwoty.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Katalog źródeł przychodów został określony w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego treścią źródłami przychodów są m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (art. 10 ust. 1 pkt 7).

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

a.dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

b.oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

c.podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,

d.wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Zgodnie natomiast z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy:

Od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych – z zastrzeżeniem art. 52a – pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy:

Zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Kwota takiego pomniejszenia nie może jednak przekroczyć kwoty podatku obliczonego zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 (art. 30a ust. 6b ustawy).

Wykładnia literalna art. 30a ust. 6a ustawy prowadzi do wniosku, że kwotę pomniejszenia podatku można ustalić dopiero, gdy znana jest wartość podatku dochodowego od osób prawnych należnego od dochodu spółki za rok podatkowy, w którym uzyskany został zysk dzielony między wspólników. Przesądza o tym użycie przez ustawodawcę w treści art. 30a ust. 6a sformułowania „za rok podatkowy”.

Regulacja art. 30a ust. 6a ustawy uwzględnia zależność pomiędzy dochodem (zyskiem) uzyskanym przez spółkę w danym roku podatkowym a przychodami wspólników z udziału w zysku spółki za ten rok podatkowy. Ustawodawca ukształtował omawiane uprawnienie uwzględniając „modelowy” system podziału zysków, tj. następującą sekwencję zdarzeń:

•spółka w trakcie roku uzyskuje dochody, które opodatkowuje podatkiem dochodowym;

•po zakończeniu roku obrotowego i roku podatkowego spółka ustala swój zysk i ustala podatek dochodowy należny za dany rok podatkowy;

•po ustaleniu wyników za dany rok obrotowy spółka podejmuje decyzję o podziale zysków za dany rok;

•wypłata zysków za dany rok „wynika” z uzyskania dochodów (zysków) za ten rok.

Na mocy art. 30a ust. 6c ustawy:

Przepisy ust. 6a i 6b stosuje się również w przypadku, gdy przychód z tytułu udziału w zysku spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, za dany rok podatkowy zostanie uzyskany przez komplementariusza w innym roku niż rok następujący po danym roku podatkowym, jednak nie dłużej niż przez 5 kolejnych lat podatkowych, licząc od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty.

Przepis art. 30a ust. 6c ww. ustawy określa zakres „czasowy” uprawnienia komplementariusza do omawianego pomniejszenia. Kwota wyliczona zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy w oparciu o wartość podatku należnego od dochodu spółki za dany rok podatkowy może pomniejszać podatek od wypłat uzyskiwanych przez wspólnika z udziału w zyskach spółki za ten rok podatkowy w okresie do 6 lat od końca tego roku podatkowego.

Przepis odnosi się do sytuacji, w których udział w zysku osiągniętym przez spółkę w danym roku nie jest wypłacany wspólnikom w kolejnym roku, ale w latach późniejszych (do 5 lat od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty, czyli do 6 lat od końca roku, w którym zysk został osiągnięty).

Co istotne, pomniejszenie nie dotyczy jakichkolwiek przychodów z udziału w zyskach spółki wypłacanych wspólnikom, ale wyłącznie tych przychodów, które wynikają z osiągnięcia przez spółkę zysku za dany rok podatkowy (są wypłatą z tytułu udziału w tym zysku – w zysku za ten konkretny rok podatkowy). Oznacza to, że kwota pomniejszenia ustalona w oparciu o:

•procentowy udziału komplementariusza w zysku spółki za dany rok podatkowy (np. za rok 2022) i

•wartość podatku należnego od dochodu spółki za rok podatkowy 2022

może pomniejszać przychód komplementariusza uzyskany z tytułu udziału w zysku spółki wypracowanym w roku 2022 (o ile przychód ten zostanie wypłacony w okresie do końca 2028 roku).

Tak ustalona kwota (kwota ustalona w oparciu o elementy dotyczące roku podatkowego 2022) nie może natomiast pomniejszać zryczałtowanego podatku od przychodów komplementariusza z tytułu jego udziału w zysku, który spółka wypracowała w innych latach (np. wypłaty zysku za rok 2023). Przyjęcie odmiennego poglądu powodowałoby, że norma art. 30a ust. 6b ustawy nie miałaby żadnego znaczenia – stałaby się „martwym” przepisem.

Reasumując, do wyliczenia pomniejszenia podatku zryczałtowanego za dany rok podatkowy należy uwzględnić podatek należny od dochodu tej spółki oraz udział komplementariusza w zysku tej spółki za ten sam rok podatkowy.

Na mocy art. 41 ust. 4e ustawy:

Spółki, o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e.

Ocena skutków podatkowych Państwa sytuacji

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis zdarzenia oraz powołane przepisy prawa, skoro na mocy uchwały zmieniony zostanie udział procentowy każdego z komplementariuszy w zysku spółki za 2022 r. i w takim udziale zostanie im wypłacona dywidenda, to ustalając kwoty przysługującego komplementariuszom pomniejszenia – określonego w art. 30a ust. 6a ustawy – płatnik winien przyjąć zaktualizowaną proporcję, tj. 25%.

Taki sposób postępowania wynika wprost z analizowanych przepisów i uwzględnia rzeczywisty udział w zysku komplementariuszy za konkretny rok podatkowy – tu: 2022.

Konsekwentnie, w przypadku wypłaty dywidendy pochodzącej z zysku spółki za 2022 r., obecnie przekazanego na kapitał zapasowy, płatnik zobowiązany będzie do obliczenia i pobrania 19% zryczałtowanego podatku stosując pomniejszenie wyliczone w oparciu o aktualny, określony procentowo, udział komplementariuszy w zysku spółki za 2022 r.

Państwa stanowisko w powyższym zakresie jest więc nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Przedmiotem tej interpretacji jest wyłącznie kwestia istnienia po stronie spółki obowiązków płatnika określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do wskazanych przez Państwa wyliczeń informujemy, że ewentualne obliczenia zryczałtowanego podatku i jego pomniejszenia, jakich należałoby dokonać, nie należą do naszych kompetencji.

Ponadto nie oceniliśmy, czy określenie proporcji udziału w zysku spółki przewidzianym do wypłaty na podstawie uchwały wspólników jest zgodne z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).