Interpretacja indywidualna z dnia 15 września 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-2.4010.385.2023.1.PK

Uchylenie art. 15e ustawy CIT, dotyczącego limitu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów usług niematerialnych nabywanych od podmiotów powiązanych.

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 lipca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 lipca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie metody rozliczania kosztów usług niematerialnych nabywanych od podmiotów powiązanych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, płatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U.2022.2587 t.j., dalej: „ustawa o CIT”) oraz jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2022.931 t.j., dalej: „ustawa o VAT”). Rok podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

Spółka jest polskim oddziałem globalnej grupy firm B. (dalej: „Grupa”), oferującej kompleksowe usługi (…) dla rynku komunikacyjnego (…). (…). Spółka współpracuje z (...) rynku nowoczesnych technologii.

Specjalizacją Spółki są kompleksowe usługi serwisowe. Spółka naprawia (…). Ze względu na istotny wolumen napraw oraz bliską współpracę Spółki z Grupą, szczególnie europejskimi oddziałami, będącymi podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, Spółka ponosiła i dalej ponosi wydatki na nabycie usług niematerialnych, które mieściły się w katalogu art. 15e ust. 1 ustawy o CIT według stanu prawnego obowiązującego w latach 2018‒2021, tj. usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze, a także wydatki na wszelkiego rodzaju opłaty i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, (dalej łącznie: „Usługi niematerialne").

Nabywanie Usług niematerialnych miało i ma na celu redukcję kosztów i łączenie kompetencji podmiotów z Grupy z korzyścią dla wszystkich podmiotów. Usługi świadczone przez podmioty Grupy mają wpływ na rozwój biznesowy całej Grupy.

Wydatki na Usługi niematerialne obejmowały i obejmują, ale nie ograniczają się do następujących kategorii:

1.Wartości niematerialne i prawne:

a)koszty korzystania z licencji (…);

b)koszty korzystania z licencji (…);

c)koszty innych licencji typu (…);

2.Usługi marketingowe;

3.Usługi zarządcze, w zakresie m.in.:

a)określania strategii biznesowej;

b)rozwoju sprzedaży oraz biznesu, w tym zarządzenie kontaktami z globalnymi klientami;

c)rozwoju i wdrażania procesów biznesowych oraz kpi;

d)zarządzenia operacyjnymi relacjami z istotnymi klientami;

e)wsparcia we wdrażaniu napraw nowych modeli urządzeń;

f)planowania i alokacja zasobów;

g)zarządzania projektami;

4.Usługi doradcze, w zakresie m.in.:

a)projektów i procesów operacyjnych;

b)inżynierii;

c)polityki księgowej i procesu raportowania;

d)finansów i kontroli finansowej;

e)płynności finansowej;

f)zarządzania ryzykiem;

5.Gwarancji i poręczeń.

Wszelkie wydatki na Usługi niematerialne spełniały i spełniają definicję kosztu uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, a także ogólne warunki zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodu, przyjęte na przestrzeni lat w licznych interpretacjach indywidualnych, to jest:

a)Zostały poniesione przez Spółkę, czyli pokryte z zasobów majątkowych Spółki;

b)Są definitywne, czyli nie zostały Spółce zwrócone w jakiejkolwiek formie;

c)Pozostają w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą;

d)Nie znajdują się w katalogu wydatków z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT;

e)Zostały właściwie udokumentowane.

W latach 2018-2021 Spółka wyłączała z kosztów uzyskania przychodu wydatki na Usługi niematerialne w części, w jakiej wydatki te łącznie w roku podatkowym przekraczały 5% kwoty, odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m ustawy o CIT, i odsetek (dalej: „EBITDA”), powiększonej o 3 miliony złotych, stosownie do art. 15e ust. 1 oraz 12 ustawy o CIT według stanu prawnego obowiązującego w latach 2018-2021 (kwota ta dalej: „Limit").

Stosownie do powyższych przepisów, w latach podatkowych 2018-2021, Spółka wyłączała nadwyżkę kosztów ponad Limit, poniesionych na Usługi niematerialne, z kosztów uzyskania przychodu (dalej: „Wydatki niestanowiące KUP”).

Przepisy art. 15e ustawy o CIT, a tym samym Limit, zostały uchylone ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. 2021 poz. 2105, dalej: „Ustawa nowelizująca”), na mocy art. 2 ust. 30 Ustawy nowelizującej. Tym samym, od 1 stycznia 2022 roku, Limit na wydatki z tytułu Usług niematerialnych przestał obowiązywać. Jednocześnie, zgodnie z art. 60 ust. 1 Ustawy nowelizującej, podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, którzy przed końcem roku podatkowego rozpoczętego przed dniem 1 stycznia 2022 r. nabyli prawo do odliczenia kosztów na podstawie art. 15e ust. 9 ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu dotychczasowym, zachowali prawo do tego odliczenia po dniu 31 grudnia 2021 r., w zakresie i na zasadach określonych w tym przepisie.

Zgodnie z uchylonym art. 15e ust. 9 ustawy o CIT kwota kosztów, o których mowa w ust. 1, nieodliczona w danym roku podatkowym podlega odliczeniu w kolejnych 5 latach podatkowych, zgodnie z zasadami określonymi w ust. 1-8 i 10-15 oraz w ramach obowiązujących w danym roku limitów wynikających z tych przepisów.

W związku z powyższymi przepisami Spółka zdecydowała się na odliczenie części Wydatków niestanowiących KUP w zeznaniu CIT-8 za 2022 rok, oraz planuje odliczyć Wydatki niestanowiące KUP w następnych latach podatkowych, do momentu wykorzystania kwoty Wydatków niestanowiących KUP lub upływu ustawowego terminu odliczenia.

Spółka na potrzeby odliczenia stosuje metodologię tak zwanego limitu hipotetycznego, to znaczy kalkuluje Limit, który zostałby zastosowany w danym roku podatkowym, jeśli przepisy art. 15e nie zostałyby uchylone Ustawą nowelizującą, nie włączając przy tym do Limitu wydatków na Usługi niematerialne, poniesionych od 1 stycznia 2022 roku (dalej: „Limit hipotetyczny”).

W efekcie Spółka odliczyła w zeznaniu CIT-8 za 2022 rok część Wydatków niestanowiących KUP do wysokości Limitu hipotetycznego. Wydatki niestanowiące KUP były poniesione przez Spółkę w latach podatkowych 2018-2019. Spółka, stosując Limit hipotetyczny, planuje odliczyć pozostałe Wydatki niestanowiące KUP w następnych latach podatkowych.

Pytania

1.Czy opisana wyżej metodologia, to znaczy stosowanie Limitu hipotetycznego przy odliczeniu Wydatków niestanowiących KUP, stosowana przez Spółkę, jest prawidłowa?

2.Czy Spółka prawidłowo odliczyła część Wydatków niestanowiących KUP w zeznaniu podatkowym CIT-8 za 2022 rok, stosując Limit hipotetyczny?

3.Czy Spółka ma prawo do odliczenia pozostałych Wydatków niestanowiących KUP w kolejnych pięciu latach podatkowych na podstawie przepisów art. 60 ust. 1 Ustawy nowelizującej?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko Spółki w odniesieniu do pytania numer 1:

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana w stanie faktycznym metodologia, to znaczy stosowanie przez Spółkę Limitu hipotetycznego przy odliczeniu Wydatków niestanowiących KUP, jest prawidłowa.

Zgodnie z art. 15e ust. 9 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587; dalej: „ustawa o CIT”), według stanu prawnego obowiązującego w latach 2018-2021, kwota kosztów, o których mowa w art. 15e ust. 1, nieodliczona w danym roku podatkowym, podlega odliczeniu w kolejnych 5 latach podatkowych, zgodnie z zasadami określonymi w ust. 1-8 i 10-15 oraz w ramach obowiązujących w danym roku limitów wynikających z tych przepisów.

Według Spółki, od 1 stycznia 2022 roku podatnicy powinni stosować ten przepis w następujący sposób:

1.Obliczenie limitu odliczenia za pomocą wzoru: EBITDA w bieżącym roku podatkowym + 3 miliony złotych (Limit);

2.Porównanie limitu odliczenia z sumą nieodliczonych kosztów w latach podatkowych 2018-2021 na podstawie art. 15e ust. 1;

3.W przypadku nieprzekroczenia limitu odliczenia przez sumę nieodliczonych kosztów w latach podatkowych 2018-2021 na podstawie art. 15e ust. 1, odliczenie tych kosztów w całości w danym roku podatkowym;

4.W przypadku przekroczenia limitu odliczenia przez sumę nieodliczonych kosztów w latach podatkowych 2018-2021 na podstawie art. 15e ust. 1, odliczenie tych kosztów do limitu odliczenia w danym roku podatkowym metodą FIFO („First-In, First-Out”), to jest: w pierwszej kolejności odliczenie kosztów poniesionych najwcześniej, z zachowaniem ustawowego ograniczenia czasowego 5 lat podatkowych;

5.Powtórzenie kroków, wymienionych w punkcie 1-4, do momentu odliczenia wszystkich kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodu w poprzednich latach podatkowych zgodnie z art. 15e ustawy o CIT lub upływu 5 lat podatkowych od końca roku podatkowego, w którym zostały poniesione.

Jednocześnie, zdaniem Spółki, limitu odliczenia, wymienionego w punkcie 1, nie pomniejszają wydatki na Usługi niematerialne, poniesione od 1 stycznia 2022 roku. Przepisy art. 15e nie obowiązują w stosunku do kosztów, poniesionych od 1 stycznia 2022 roku, w związku z ich uchyleniem, a zatem niezasadne byłoby wliczanie do limitu bieżących kosztów.

Stanowisko Spółki do pytania numer 1 zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych, m.in.:

a)Pismo z dnia 7 lipca 2023 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.255.2023.1.RK;

b)Pismo z dnia 4 lipca 2023 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.263.2023.1.RK;

c)Pismo z dnia 2 czerwca 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.127.2022.1.AK;

d)Pismo z dnia 29 listopada 2022 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.682.2022.1.ES;

e)Pismo z dnia 6 października 2022 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.505.2022.1.PB;

f)Pismo z dnia 5 września 2022 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.474.2022.1.ES.

Stanowisko Spółki w odniesieniu do pytania numer 2 oraz 3:

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka prawidłowo odliczyła część Wydatków niestanowiących KUP w zeznaniu podatkowym CIT-8 za 2022 rok oraz ma prawo do odliczenia Wydatków niestanowiących KUP w kolejnych pięciu latach podatkowych na podstawie przepisów art. 60 ust. 1 Ustawy nowelizującej, stosując Limit hipotetyczny.

Zgodnie z art. 2 pkt 30 w związku z art. 89 Ustawy nowelizującej, przepisy art. 15e zostały uchylone z dniem 1 stycznia 2022 r. Jednocześnie, zgodnie z art. 60 ust. 1 Ustawy nowelizującej, podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych zachowali prawo do odliczenia wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT według stanu prawnego obowiązującego w latach 2018-2021. Wydatki te podlegają odliczeniu w kolejnych 5 latach podatkowych, w ramach obowiązujących w danym roku limitów wynikających z przepisów art. 15e, zgodnie z art. 15 ust. 9 ustawy o CIT według stanu prawnego obowiązującego w latach 2018-2021.

Wydatki niestanowiące KUP mogłyby zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu Spółki w przypadku, gdyby nie przekroczyły Limitu lub przepisy art. 15e ust. 1 ustawy o CIT według stanu prawnego obowiązującego w latach 2018‒2021 nie obowiązywałyby, jako, że spełniają wszystkie warunki zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, co zostało wcześniej wspomniane w stanie faktycznym.

Tym samym, Spółka ma prawo do odliczenia Wydatków niestanowiących KUP na zasadach określonych w art. 15e ust. 9 ustawy o CIT w zeznaniach podatkowych CIT-8 za lata podatkowych 2022-2026.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu jego zaistnienia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t .j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 z późn. zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.