Interpretacja indywidualna z dnia 11 września 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4013.228.2023.1.MPU

W zakresie zastosowania zwolnienia od akcyzy i obowiązku zapłaty podatku akcyzowego od energii elektrycznej wywarzanej w instalacjach odnawialnego źródła energii.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku akcyzowym jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 11 lipca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie zastosowania zwolnienia od akcyzy i obowiązku zapłaty podatku akcyzowego od energii elektrycznej wywarzanej w instalacjach odnawialnego źródła energii, wpłynął 11 lipca 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

(…) Miasto na prawach powiatu [dalej: Miasto lub Gmina lub Wnioskodawca] jest jednostką samorządu terytorialnego miastem na prawach powiatu w myśl art. 91 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1526).

Wnioskodawca realizuje zadania należące do właściwości samorządu gminnego. Zadania te zostały określone w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 40; dalej: ustawa o samorządzie gminnym), zgodnie z którym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. Art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym stanowi, że w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

W celu realizacji nałożonych zadań własnych, Miasto utworzyło:

I.szereg jednostek organizacyjnych [takich jak: szkoły, przedszkola, zespoły szkół, ośrodek pomocy społecznej], które działają w formie samorządowych jednostek budżetowych oraz

II.Urząd Gminy (zwany także Urzędem Miejskim)

-zwane dalej „Jednostkami Organizacyjnymi”

Na budynkach, w których mieszczą się niektóre Jednostki Organizacyjne, znajdują się instalacje fotowoltaiczne będące własnością Wnioskodawcy. Instalacje fotowoltaiczne produkują energię elektryczną z energii słonecznej. Łączna moc generatorów produkujących energię elektryczną przypadająca na Jednostkę Organizacyjną nie przekracza 1MW. Innymi słowy, żadna Jednostka Organizacyjna nie przekracza 1 MW łącznej mocy generatorów produkujących energię elektryczną.

Jednocześnie łączna moc generatorów produkujących energię elektryczną przypadająca na wszystkie Jednostki Organizacyjne (samorządowe jednostki budżetowe oraz Urząd Gminy) nie przekraczała 1 MW do dnia złożenia niniejszego wniosku.

Miasto nie wytwarza energii elektrycznej z innych źródeł niż energia słoneczna.

Energia elektryczna wytworzona w instalacji fotowoltaicznej nie zaspokaja całego zapotrzebowania na energię elektryczną danej Jednostki Organizacyjnej. Miasto nabywa więc brakującą energię elektryczną od dostawcy energii elektrycznej. W tym przypadku Miasto nabywa energię elektryczną z zapłaconą akcyzą. Miasto nie posiada bowiem koncesji na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne.

Na potrzeby budynku, na którym znajduje się instalacja fotowoltaiczna, Miasto korzysta więc z energii elektrycznej nabytej od dostawcy energii elektrycznej oraz energii elektrycznej wyprodukowanej w instalacji fotowoltaicznej.

Jak wskazano wyżej za pośrednictwem Jednostek Organizacyjnych Miasto wykonuje zadania własne. Zdarza się jednak, że Miasto wynajmuje osobom trzecim lub użycza znajdujące się w budynku, na którym znajduje się instalacja fotowoltaiczna, pomieszczenia/powierzchnie. Pomiędzy Miastem a najemcami/użytkownikami mogą obowiązywać różne zasady rozliczeń z tytułu korzystania z pomieszczeń/powierzchni przez najemców/użytkowników. Niniejszy wniosek dotyczy rozliczeń z najemcami w ramach Najmów A oraz rozliczeń w ramach Użyczenia B.

W żadnym z budynków, na których znajdują się instalacje fotowoltaiczne i w których występują Najmy A i Użyczenie B, nie istnieje odrębna instalacja elektryczna zasilana energią elektryczną wytworzoną w instalacji fotowoltaicznej i odrębna instalacja elektryczna zasilana energią elektryczną dostarczoną od dostawcy zewnętrznego.

Najmy A

W przypadku Najmów A - Miasto wynajmuje znajdujące się w danej Jednostce Organizacyjnej pomieszczenia osobom trzecim w ramach:

- najmu godzinowego, w tym przypadku przedmiotem najmu jest np. sala lekcyjna, sala gimnastyczna, które są wynajmowane na godziny, a w trakcie najmu odbywają się np. zajęcia języka obcego, piłki nożnej, jogi albo najemcy korzystają indywidualnie z wynajętego pomieszczenia i np. grają w piłkę na sali gimnastycznej;

- najmu stałego, gdzie obowiązującym okresem rozliczeniowym jest np. miesiąc kalendarzowy.

W trakcie godzinowego i stałego najmu pomieszczeń dochodzi do zużycia energii elektrycznej, w szczególności w związku z oświetleniem wynajmowanych pomieszczeń, zasilaniem znajdujących się w pomieszczeniu urządzeń. Najemcy mają także zapewniony dostęp do zaplecza sanitarnego (szatnie, toalety itp.) oraz części wspólnych (np. klatki schodowe, hol).

W przypadku Najmów A - osoba wynajmująca pomieszczenie od Miasta jest obciążana wg ustalonej stawki za wynajem pomieszczenia. Stawka za wynajem pomieszczenia wynika z obowiązującego cennika najmu (najczęściej najmy godzinowe) i/lub zawartej umowy najmu (najczęściej najmy stałe) i uwzględnia wszystkie koszty, które Miasto ponosi w związku z świadczeniem usług najmu, w tym również koszty stałe dotyczące utrzymania/obsługi budynków, w których znajdują się wynajmowane pomieszczenia.

W rozliczeniach z najemcami z tytułu Najmu A obowiązuje wyłącznie stawka najmu. Miasto nie obciąża najemców dodatkowo/odrębnie od najmu za media zużyte w związku z wynajmem pomieszczeń i/lub korzystaniem z zaplecza sanitarnego oraz części wspólnych lub inne koszty związane z utrzymaniem i obsługą budynków, w których mieszczą się wynajmowane pomieszczenia. Na dokumencie wystawionym przez Gminę z tytułu rozliczeń (faktura) z najemcą widnieje jedna pozycja najem.

Użyczenie B

Użyczenie B dotyczy Urzędu Gminy, który użycza pomieszczenia znajdujące się w budynku Urzędu na potrzeby pracowników Ośrodka Pomocy Społecznej [dalej: OPS]. OPS jest Jednostką Organizacyjną Wnioskodawcy (jednostką budżetową) inną niż Urząd Gminy. Zatem na podstawie umowy użyczenia jedna Jednostka Organizacyjna (Urząd Gminy) udostępnia drugiej Jednostce Organizacyjnej (OPS) pomieszczenia znajdujące się w budynku Urzędu Gminy. Samo użyczenie jest darmowe, ale OPS jest obciążony przez Urząd Gminy ryczałtem, który jest jedną stałą kwotą w wysokości (…) zł - na miesiąc i obejmuje koszt energii elektrycznej/centralnego ogrzewania/wywozu odpadów/itd. Obciążenie za ryczałt jest dokumentowane przez Urząd Gminy dokumentem wewnętrznym.

W trakcie użyczenia dochodzi do zużycia energii elektrycznej, w szczególności w związku z oświetleniem użyczonych pomieszczeń, zasilaniem znajdujących się w pomieszczeniu urządzeń. Pracownicy i interesanci OPS mają także zapewniony dostęp do zaplecza sanitarnego (szatnie, toalety itp.) oraz części wspólnych (np. klatki schodowe, hol).

Pytania

1.Czy w przypadku Najmów A - Gmina korzysta na podstawie § 5 rozporządzenia w sprawie zwolnień ze zwolnienia od akcyzy dla energii elektrycznej wytworzonej w instalacji fotowoltaicznej znajdującej się na budynku, w którym znajdują się wynajmowane pomieszczenia, czy też w związku z wynajmem pomieszczeń Gmina powinna rozliczyć akcyzę od energii elektrycznej zużytej w trakcie wynajmu?

2.Czy w przypadku Użyczenia B - Gmina korzysta na podstawie § 5 rozporządzenia w sprawie zwolnień ze zwolnienia od akcyzy dla energii elektrycznej wytworzonej w instalacji fotowoltaicznej znajdującej się na budynku, w którym znajdują się użyczane pomieszczenia, czy też w związku z użyczeniem powierzchni Gmina powinna rozliczyć akcyzę od energii elektrycznej zużytej w trakcie użyczenia?

Państwa stanowisko w sprawie

W zakresie Pytania 1: W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku Najmów A - zarówno w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2022 r. jak również od 1 stycznia 2023 r. Gmina korzysta na podstawie § 5 rozporządzenia w sprawie zwolnień ze zwolnienia od akcyzy dla energii elektrycznej wytworzonej w instalacji fotowoltaicznej znajdującej się na budynku, w którym znajdują się wynajmowane pomieszczenia. W efekcie, w związku z wynajmem pomieszczeń Gmina nie powinna rozliczyć akcyzy od energii elektrycznej zużytej w trakcie wynajmu.

W zakresie Pytania 2: W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku Użyczenia B - zarówno w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2022 r. jak również od 1 stycznia 2023 r. Gmina korzysta na podstawie § 5 rozporządzenia w sprawie zwolnień ze zwolnienia od akcyzy dla energii elektrycznej wytworzonej w instalacji fotowoltaicznej znajdującej się na budynku, w którym znajdują się użyczane pomieszczenia. W efekcie, w związku z użyczeniem powierzchni Gmina nie powinna rozliczyć akcyzy od energii elektrycznej zużytej w trakcie użyczenia.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Uwagi ogólne

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy akcyzowej, w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1)nabycie wewnątrzwspólnotowe energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

2)sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię;

3)zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, o której mowa w pkt 2;

4)zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę energię;

5)import energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

6)zużycie energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

Na podstawie art. 9 ust. 3 ustawy akcyzowej, jeżeli w stosunku do energii elektrycznej powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 21 ustawy akcyzowej, przez „sprzedaż” rozumie się „czynność faktyczną lub prawną, w której wyniku dochodzi do przeniesienia posiadania lub własności przedmiotu sprzedaży na inny podmiot”.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy akcyzowej, w przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje:

1)z dniem nabycia wewnątrzwspólnotowego energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

2)z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju;

3)z dniem zużycia energii elektrycznej, w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3 , 4 i 6;

4)z dniem powstania długu celnego, w przypadku importu energii elektrycznej przez nabywcę końcowego.

Ustęp 2 tego przepisu wskazuje zaś, że wydanie energii elektrycznej, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nabywcy końcowemu jest związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną.

W stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2022 r. stosownie do § 5 ust. 1 rozporządzenia w sprawie zwolnień, zwalnia się od akcyzy zużycie energii elektrycznej wyprodukowanej z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW przez podmiot, który zużywa tę energię.

W stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2023 r. stosownie do § 5 ust. 1 rozporządzenia w sprawie zwolnień, zwalnia się od akcyzy zużycie energii elektrycznej przez podmiot, który wyprodukował ją z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, z tym że w przypadku jednostki samorządu terytorialnego produkującej energię elektryczną z odnawialnych źródeł energii w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2022 r. poz. 1378, 1383, 2370 i 2687) łączna moc generatorów jest ustalana odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego w rozumieniu art. 16 ust. 7b ustawy akcyzowej. Zgodnie zaś z art. 16 ust. 7b ustawy akcyzowej, przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa w ust. 7a pkt 1, rozumie się:

1.utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową oraz samorządowy zakład budżetowy;

2.urząd gminy, starostwo powiatowe oraz urząd marszałkowski.

W zakresie Pytania 1:

W przypadku Najmów A - uwzględniając przytoczone przepisy ustawy akcyzowej, w przypadku Gminy i świadczonych przez nią usług Najmu A, czynnością, która podlega opodatkowaniu akcyzą jest zużycie przez Gminę energii elektrycznej wytworzonej w instalacji fotowoltaicznej jako przez podmiot nieposiadający koncesji (na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne), który wyprodukował tę energię. W tym przypadku  zastosowanie znajduje bowiem art. 9 ust. 1 pkt 4 ustawy akcyzowej. Gmina zużywa bowiem energię elektryczną wytworzoną w instalacjach fotowoltaicznych w ramach prowadzonej przez nią działalności w jej pomieszczeniach wynajmowanych przez najemców w ramach Najmów A. W omawianej sytuacji nie można uznać, że Gmina dokonuje sprzedaży energii elektrycznej na rzecz najemców, skoro świadczy na ich rzecz usługę najmu i z tego tytułu rozlicza się z najemcami. Na fakturach wystawianych przez Gminę widnieje jedna pozycja najem.

Podejście takie znajduje potwierdzenie w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych. W szczególności stanowisko takie zajął Szef Krajowej Administracji Skarbowej w Zmianie interpretacji indywidualnej z 01.02.2023 r., sygn. DOP7.8101.4.2022, w której wskazał: „należy zauważyć, że w opisanej sytuacji, nie prowadzicie Państwo działalności, którą jest wytwarzanie energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii, tylko prowadzi działalność, której przedmiotem jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi. Posiadacie Państwo budynek usługowy z zamontowaną instalacją fotowoltaiczną przeznaczoną do produkcji energii elektrycznej z energii słonecznej o mocy do 50 kWp, energia wykorzystywana będzie do zaspokojenia w energię elektryczną wynajmowanych lokali użytkowych, a kosztami zużytej przez najemców energii elektrycznej będą obciążani najemcy.

W związku z tym, że nie prowadzą Państwo działalności, którą jest wytwarzanie energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii, to obciążanie kosztami zużytej energii z odnawialnych źródeł energii w takim przypadku najemców lokali usługowych również nie powinna być rozpatrywana w kategoriach sprzedaży energii.

(…) Przedstawiona argumentacja uzasadnia zatem stanowisko, że w opisanym zdarzeniu przyszłym na podstawie zawartej umowy najmu lokalu użytkowego nie dochodzi do sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu. Jest ona bowiem zużywana w ramach prowadzonej działalności w jego lokalach użytkowych wynajmowanych przez najemców na podstawie zawartych umów.

Oznacza to, że w omawianej sytuacji nie dojdzie do powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju (art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym).

Przedmiotem opodatkowania akcyzą w omawianym przypadku będzie natomiast zużycie energii elektrycznej przez Państwa, ponieważ jak wyjaśniono powyżej energia ta nie jest przedmiotem sprzedaży, lecz jest zużywana w ramach prowadzonej działalności przez Wnioskodawcę w jego lokalach użytkowych wynajmowanych przez najemców na podstawie zawartych umów”.

Konsekwencją ww. stanowiska jest możliwość zastosowania przez Gminę zwolnienia od akcyzy na podstawie § 5 ust. 1 rozporządzenia w sprawie zwolnień. Albowiem do 31 grudnia 2022 r. łączna moc wszystkich generatorów nie przekraczała 1 MW, jak również od 1 stycznia 2023 r. łączna moc generatorów przypadających na Jednostkę Organizacyjną nie przekracza 1 MW.

Podejście to również znajduje akceptację Szefa Krajowej Administracji Skarbowej w powołanej wyżej Zmianie interpretacji indywidualnej z 01.02.2023 r., sygn. DOP7.8101.4.2022 . Analogiczne stanowisko wynika także z interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej sygn. 0111-KDIB3-3.4013.144.2022.3.JS z 05.01.2023 r.

Także Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej sygn. 0111-KDIB3-3.4013.30.2023.2.MW z 03.04.2023 r. wskazał, że „Jednocześnie, należy zauważyć, że zużycie energii elektrycznej przez Wnioskodawcę nieposiadającego koncesji w rozumieniu Prawa energetycznego (stanowiące czynność opodatkowaną na mocy art. 9 ust. 1 pkt 4 ustawy), wyprodukowanej przez niego w opisanej instalacji fotowoltaicznej o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, zużytej w ramach opisanej działalności polegającej na najmie lokali może korzystać ze zwolnienia od akcyzy na mocy cytowanego wyżej § 5 ust. 1 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego. W przypadku zatem skorzystania z tej możliwości, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku akcyzowego”.

Podobnie orzekł Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej:

-sygn. 0111-KDIB3-3.4013.41.2023.2.JSU z 27.04.2023 r., w której wskazał „Przedmiotem opodatkowania akcyzą w tym przypadku jest zdaniem Organu zużycie energii elektrycznej przez Spółkę (właściciela nieruchomości) wyprodukowanej w instalacji fotowoltaicznej - ponieważ energia ta nie jest przedmiotem sprzedaży, lecz jest zużywana przez Państwa Spółkę w ramach prowadzonej przez niego działalności, polegającej na wynajmie nieruchomości przez najemców na podstawie zawartych z nimi umów.

Jednocześnie, należy zauważyć, że zużycie energii elektrycznej przez Wnioskodawcę nieposiadającego koncesji w rozumieniu Prawa energetycznego (stanowiące czynność opodatkowaną na mocy art. 9 ust. 1 pkt 4 ustawy), wyprodukowanej przez niego w opisanej instalacji fotowoltaicznej o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, zużytej w ramach opisanej działalności polegającej na najmie lokali może korzystać ze zwolnienia od akcyzy na mocy cytowanego wyżej § 5 ust. 1 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego. W przypadku zatem skorzystania z tej możliwości, nie byli i nie są Państwo zobowiązani do zapłaty podatku akcyzowego zarówno w stanie prawnym obowiązującym od kwietnia 2022 r. do końca 2022 r. jak i w stanie prawnym obowiązującym od 2023 r.”.

-sygn. 0111-KDIB3-3.4013.86.2023.1.AM z 17.05.2023 r., w której wskazano: „Zdaniem Organu, w przedstawionych we wniosku okolicznościach, w których wyprodukowana w instalacji fotowoltaicznej energia elektryczna była i jest wykorzystywana do zaspokojenia w energię elektryczną pomieszczeń podnajmowanych innym podmiotom, a opisane we wniosku rozliczenie nie zawiera kosztu zużytej energii elektrycznej (fakturują Państwo tylko najem jedną pozycję na fakturze), wówczas po stronie wynajmującego (Spółki) nie dochodzi do czynności sprzedaży energii elektrycznej pochodzącej z instalacji fotowoltaicznej jako czynności podlegającej opodatkowaniu. Skoro bowiem (zgodnie z opisem sprawy) z tej faktury lub z innego dokumentu nie wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną, to wówczas nie są spełnione przesłanki aby uznać, że w tych okolicznościach doszło do sprzedaży energii elektrycznej najemcom, tj. czynności o której mowa w art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy w zw. z art. 11 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy.

Przedmiotem opodatkowania akcyzą w tym przypadku jest zdaniem Organu zużycie energii elektrycznej przez Spółkę wyprodukowanej w instalacji fotowoltaicznej ponieważ energia ta nie jest przedmiotem sprzedaży, lecz jest zużywana przez Państwa Spółkę w ramach prowadzonej działalności, polegającej na podnajmie nieruchomości”.

-sygn. 0111-KDIB3-3.4013.87.2023.1.AM z 19 maja 2023 r., w której wskazano, że „Przedmiotem opodatkowania akcyzą w tym przypadku jest/będzie zdaniem Organu zużycie energii elektrycznej przez Spółkę wyprodukowanej w instalacji fotowoltaicznej - ponieważ energia ta nie jest przedmiotem sprzedaży, lecz jest zużywana przez Państwa Spółkę w ramach prowadzonej działalności, polegającej na wynajmie nieruchomości.

Jednocześnie, należy zauważyć, że zużycie energii elektrycznej przez Wnioskodawcę nieposiadającego koncesji w rozumieniu Prawa energetycznego (stanowiące czynność opodatkowaną na mocy art. 9 ust. 1 pkt 4 ustawy), wyprodukowanej przez niego w instalacjach fotowoltaicznych o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, zużytej w ramach opisanej działalności polegającej na wynajmie nieruchomości może korzystać ze zwolnienia od akcyzy na mocy cytowanego wyżej § 5 ust. 1 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego. W przypadku zatem skorzystania z tej możliwości, nie są i nie będą Państwo zobowiązani do zapłaty podatku akcyzowego od wyprodukowanej i zużytej energii elektrycznej”.

W efekcie, w związku z wynajmem pomieszczeń Gmina nie powinna rozliczyć akcyzy od energii elektrycznej zużytej w trakcie Najmów A.

W zakresie Pytania 2

W przypadku Użyczenia B - uwzględniając przytoczone przepisy ustawy akcyzowej, w przypadku Gminy i udostępnianych powierzchni przez Urząd Gminy na rzecz OPS, czynnością, która podlega opodatkowaniu akcyzą jest zużycie energii elektrycznej przez Gminę jako podmiot nieposiadający koncesji (na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne), który wyprodukował tę energię. W tym przypadku zastosowanie znajduje bowiem art. 9 ust. 1 pkt 4 ustawy akcyzowej. Gmina zużywa bowiem energię elektryczną wytworzoną w instalacjach fotowoltaicznych w ramach prowadzonej przez nią działalności w pomieszczeniach znajdujących się w budynku Urzędu Gminy, ale użytkowanych przez OPS, który jest jednostką budżetową Gminy. W omawianej sytuacji nie można uznać, że Gmina dokonuje sprzedaży energii elektrycznej sama sobie.

Konsekwencją ww. stanowiska jest możliwość zastosowania przez Gminę zwolnienia od akcyzy na podstawie § 5 ust. 1 rozporządzenia w sprawie zwolnień. Albowiem do 31 grudnia 2022 r. łączna moc wszystkich generatorów nie przekraczała 1 MW, jak również od 1 stycznia 2023 r. łączna moc generatorów przypadających na Jednostkę Organizacyjną nie przekracza 1 MW.

W efekcie, w związku z użyczeniem pomieszczeń Gmina nie powinna rozliczyć akcyzy od energii elektrycznej zużytej w trakcie Użyczenia B.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, dotyczące zastosowania zwolnienia od akcyzy i braku obowiązku zapłaty podatku akcyzowego od energii elektrycznej wywarzanej w instalacjach odnawialnego źródła energii, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z2023r., poz. 1542, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o podatku akcyzowym”):

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy:

W poz. 33 załącznika nr 1 wymieniono energię elektryczną o kodzie CN 2716 00 00.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 19 ustawy:

W art. 2 ust. 1 pkt 21 ustawy wskazano, że:

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 9 ust. 3 ustawy:

Jak stanowi art. 4 ustawy:

W myśl art. 5 ustawy:

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy:

W art. 11 ust. 2 ustawy wskazano, że:

Jak stanowi art. 13 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 24 ust. 1 ustawy:

Przepis art. 24 ust. 3 i 4 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2023 r. (na podstawie ustawy z dnia 1 grudnia 2022 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2022 r. poz. 2707), wskazuje, że:

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy:

Jak wskazuje art. 16 ust. 7a pkt 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2022 r.:

Natomiast w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2023 r., art. 16 ust. 7a pkt 1 ustawy ma następujące brzmienie:

Równocześnie od 1 stycznia 2023 r. do art. 16 ustawy dodano ust. 7b w brzmieniu:

W myśl § 5 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 28czerwca 2021 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz.U. z 2021 r., poz. 1178, ze zm.; dalej jako: „rozporządzenie w sprawie zwolnień od akcyzy” lub „rozporządzenie”), w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2022 r.:

Natomiast na mocy § 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2022 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie zwolnień od akcyzy (Dz.U. z 2022 r., poz. 2851), § 5 rozporządzenia w sprawie zwolnień od akcyzy otrzymał od 1 stycznia 2023 r. następujące brzmienie:

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1436, ze zm.):

Mając na uwadze powyższe przepisy, należy w pierwszej kolejności wskazać, że obrót energią elektryczną i jej zużycie podlega co do zasady opodatkowaniu akcyzą. Ustawodawca w zakresie energii elektrycznej zawarł w art. 9 ust. 1 w zw. z art. 11 ustawy wyczerpujący katalog czynności, których zaistnienie stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu akcyzą, pociągającą za sobą obowiązek zapłaty akcyzy na zasadach wynikających z art. 24 ustawy.

Podkreślić należy, że obowiązek podatkowy w przypadku energii elektrycznej powstaje m.in. w momencie jej sprzedaży nabywcy końcowemu (konsumentowi), przy czym, co wynika z art. 11 ust. 2 ustawy, jest to związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną. Podstawę do obliczenia należnego podatku akcyzowego z tytułu sprzedaży energii na terytorium kraju stanowi ilość energii fizycznie wydanej danemu klientowi, wyrażoną w MWh, w danym okresie rozliczeniowym (określonej w oparciu o urządzenia pomiarowo-rozliczeniowe lub metodę szacunkową w przypadku braku urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych).

Opodatkowaniu akcyzą podlega także zużycie energii elektrycznej, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji, który tę energię wyprodukował.

Zauważyć należy, że zgodnie z definicją nabywcy końcowego wprowadzono zasadę opodatkowania akcyzą ostatniego etapu obrotu, czyli etapu wydania energii elektrycznej do konsumpcji nabywcy końcowemu, w tym przez podmiot posiadający koncesję, jak i przez podmiot nieposiadający koncesji, który wyprodukował tę energię. Dla opodatkowania sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na podstawie art. 9 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 11 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy, co do zasady, nie ma zatem znaczenia status podmiotu sprzedającego. Dla uznania, że dojdzie do sprzedaży energii elektrycznej istotne jest to, aby doszło do wydania energii elektrycznej, a sprzedawca wystawił fakturę lub inny dokument, z którego wynika należność za sprzedaną (wydaną) energię elektryczną.

Podkreślić w tym miejscu należy, że zgodnie z treścią art. 5 ustawy, czynności lub stany faktyczne, o których mowa m.in. art. 9 ust. 1 ustawy, są przedmiotem opodatkowania akcyzą niezależnie od tego, czy zostały wykonane lub powstały z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Tym samym z punktu widzenia oceny, czy dana czynność, np. produkcja wyrobów akcyzowych, sprzedaż wyrobów akcyzowych, rodzi skutki podatkowe w akcyzie, dochowanie warunków przewidzianych przepisami prawa dla dokonania tych czynności jest obojętne. Zatem zawsze w takich sytuacjach, o ile tylko zostanie spełniona dyspozycja normy wynikająca z przepisów ustawy, określających przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązek podatkowy w akcyzie. De facto zatem warunki lub też forma czynności są obojętne dla sprawy wystąpienia przedmiotu opodatkowania. W konsekwencji kluczowe z punktu widzenia powstania obowiązku podatkowego w akcyzie jest samo dokonanie czynności, z którą ustawa wiąże powstanie tego obowiązku (por. m.in. wyrok WSA w Lublinie z 29 kwietnia 2015 r., sygn. akt I SA/Lu 249/15).

Z kolei opodatkowaniu akcyzą nie podlega samo wytwarzanie energii elektrycznej jak i zgodnie z zasadą jednofazowości, energia elektryczna nabyta przez nabywcę końcowego od podmiotu posiadającego koncesję (nabyta z akcyzą), która została odsprzedana (refakturowana) innemu podmiotowi.

Istnieje również możliwość zastosowania zwolnień od podatku (uzależnionych od okoliczności faktycznych i wynikających z ustanowionych przez prawodawcę przepisów).

Takim zwolnieniem jest m.in. zwolnienie określone w § 5 rozporządzenia w sprawie zwolnień, którego zastosowanie budzi Państwa wątpliwości w kontekście opisanych we wniosku czynności Najmów A i Użyczenia B.

Jak wskazano wyżej, czynnością podlegającą opodatkowaniu jest m.in. sprzedaż energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji (art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy) oraz zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, który wyprodukował tę energię (art. 9 ust. 1 pkt 4 ustawy).

W przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju, obowiązek podatkowy powstaje z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu (art. 11 ust. 1 pkt2 ustawy). Jednocześnie wydanie to jest związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną (art. 11 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy, podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą.

Kluczowe dla rozstrzygnięcia Państwa wątpliwości w przypadku Najmów A oraz Użyczenia B, jest zatem ustalenie czy w podanych we wniosku okolicznościach są/będą spełnione przesłanki do uznania, że doszło/będzie dochodzić do sprzedaży energii elektrycznej jako czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą.

Zdaniem Organu, w przedstawionych we wniosku okolicznościach, w których wyprodukowana w instalacji fotowoltaicznej energia elektryczna jest/będzie wykorzystywana do Najmów A – w których Miasto wynajmuje znajdujące się w danej Jednostce Organizacyjnej pomieszczenia osobom trzecim w ramach najmu godzinowego oraz najmu stałego, w których obowiązuje wyłącznie stawka najmu obejmująca wszystkie koszty, a na dokumencie wystawionym przez Gminę z tytułu rozliczeń (fakturze) z najemcą widnieje tylko jedna pozycja obejmująca najem bez wyodrębnienia kwoty energii elektrycznej, wówczas po stronie Państwa jako wynajmującego nie będzie dochodziło do czynności sprzedaży energii elektrycznej pochodzącej z instalacji fotowoltaicznych jako czynności podlegającej opodatkowaniu.

W przypadku Użyczenia B dotyczącego Urzędu Gminy, który użycza pomieszczenia znajdujące się w budynku Urzędu na potrzeby pracowników Ośrodka Pomocy Społecznej (OPS) na podstawie umowy użyczenia, gdzie samo użyczenie jest darmowe, ale OPS jest obciążony przez Urząd Gminy ryczałtem, który jest/będzie jedną stałą miesięczną kwotą obejmującą łącznie koszt energii elektrycznej/centralnego ogrzewania/wywozu odpadów/itd., dokumentowanym dokumentem wewnętrznym bez wyodrębnienia kwoty energii elektrycznej, wówczas w ocenie Organu po stronie Państwa jako użyczającego również nie będzie dochodziło do czynności sprzedaży energii elektrycznej pochodzącej z instalacji fotowoltaicznej jako czynności podlegającej opodatkowaniu.

Przedmiotem opodatkowania akcyzą w obu ww. przypadkach jest/będzie zdaniem Organu zużycie energii elektrycznej wyprodukowanej w instalacji fotowoltaicznej przez Państwa (właściciela wynajmowanych/użyczanych pomieszczeń), tj. czynności o której mowa w art. 9 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Jednocześnie, należy zauważyć, że zużycie energii elektrycznej przez Państwa – podmiotu nieposiadającego koncesji, wyprodukowanej w opisanych instalacjach fotowoltaicznych o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, korzysta/będzie mogło korzystać ze zwolnienia od akcyzy na mocy cytowanego wyżej § 5 ust. 1 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego i w konsekwencji nie są/nie będą Państwo zobowiązani do zapłaty podatku akcyzowego (zarówno w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2022 r. jak również od 1 stycznia 2023 r.).

W świetle powyższego Państwa stanowisko, ściśle w odpowiedzi na postawione pytania, należało zatem uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

-stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;

-zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy wyłącznie sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zadanych pytań) i w odniesieniu do okliczności opisanych wprzedstawionym stanie faktycznycm oraz zdarzeniu przyszłym.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnosząc się do powołanych interpretacji wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015r. sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.