Interpretacja indywidualna z dnia 29 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-2.4012.263.2023.2.RST

Posiadanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce oraz miejsce opodatkowania usług.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 czerwca 2023 r. wpłynął za pośrednictwem ePUAP Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce oraz miejsca opodatkowania usług. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 sierpnia 2023 r. (wpływ 14 sierpnia 2023 r.)

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawcą (A. GmbH) jest Spółka mająca siedzibę oraz prowadząca działalność gospodarczą na terytorium Austrii. Spółka nie posiada na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej nieograniczonego obowiązku podatkowego. Spółka jest jednym z podmiotów należących do międzynarodowej grupy (…).

Głównym przedmiotem działalności Spółki A. GmbH jest sprzedaż artykułów BHP oraz części maszyn i komponentów dla przedsiębiorstw przemysłowych. Spółka posiada 50% udziałów w spółce polskiej – B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej zwana jako: „B. Sp. z o.o.”). Spółka B. Sp. z o.o. ma siedzibę oraz prowadzi działalność gospodarczą na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i posiada na terytorium tego kraju nieograniczony obowiązek podatkowy.

Spółka A. GmbH będzie dostarczać Spółce B. Sp. z o.o. niezbędne materiały. Jednocześnie Spółka A. GmbH wskazuje, że nie jest jedynym dostawcą materiałów, tj. dostawa będzie również realizowana przez innych dostawców, mających siedzibę zarówno na terytorium Unii Europejskiej, jak i poza nią. Następnie z otrzymanych materiałów Spółka B. Sp. z .o.o. będzie produkować części maszyn oraz komponentów. Dostawę gotowych części Spółka B. Sp. z .o.o. będzie realizować bezpośrednio na rzecz kontrahentów – brak będzie wysyłki części oraz komponentów do Spółki. Dla lepszego zobrazowania stanu faktycznego, Spółka A. GmbH przedstawiła schemat transakcji:

1.Kontrahent składa zamówienie bezpośrednio u Spółki A. GmbH, która to przekazuje do Spółki B. Sp. z .o.o. prognozę dla produkcji. Na skutek złożonego zamówienia kontrahent otrzymuje fakturę od Spółki;

2.Spółka A. GmbH zamawia surowiec u dostawcy z siedzibą na terytorium Unii Europejskiej lub poza nią;

3.Dostawcy surowców wystawiają fakturę na Spółkę A. GmbH, a dostawa jest zrealizowana bezpośrednio do Spółki B. Sp. z .o.o.;

4.Wyprodukowane przez Spółkę B. Sp. z .o.o. części/komponenty będą przez nią bezpośrednio przekazywane do kontrahentów, Spółka A. GmbH jest wyłącznym właścicielem towarów, tj. surowców oraz wyprodukowanych części przez Spółkę B. Sp. z .o.o.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

1.czy Państwa Spółka jest zarejestrowana w Polsce jako czynny podatnik podatku VAT;

Tak, Spółka A. GmbH jest zarejestrowana w Polsce jako czynny podatnik podatku VAT (…).

2.w jakim kraju Państwa Spółka posiada siedzibę działalności gospodarczej (w części B.3. poz. 14. wniosku wpisali Państwo jako kraj siedziby Niemcy, natomiast z treści wniosku wynika, że jest to Austria);

Spółka A. GmbH wskazała, że posiada siedzibę działalności gospodarczej w Austrii.

3.w jaki sposób jest realizowana/zorganizowana działalności gospodarcza Państwa Spółki (A. GmbH) w kraju siedziby działalności gospodarczej (należało ogólnie bez wskazywania szczegółów lecz w sposób niebudzący wątpliwości wskazać jak Spółka prowadzi działalność w kraju siedziby np. czy działalność w kraju siedziby ogranicza się tylko do posiadania biura, czy w kraju siedziby odbywa się produkcja, w sposób ogólny jakie zasoby osobowe i techniczne Spółka posiada w kraju siedziby itp.);

Spółka A. GmbH realizuje działalność gospodarczą poprzez aktywną działalność handlową na terytorium Austrii, jednocześnie zaznacza, że jest jedynym z największych dostawców dla firm przemysłowych oraz budowlanych dostarczając głównie artykuły BHP, środki smarne, produkty techniczne, węże, elementy maszyn i hydraulikę siłową. Spółka zatrudnia kilkaset osób na terytorium Austrii. Spółka wskazała również, że posiada własne aktywa w postaci m.in. budynków biurowych oraz magazynowych.

W związku z powyższym działalność Spółki nie ogranicza się wyłącznie do posiadania biura.

4.przez jaki okres czasu Państwa Spółka zamierza współpracować ze Spółką B. Sp. z .o.o. w zakresie produkcji części maszyn oraz komponentów;

Spółka wskazała, że na chwilę obecną okres współpracy nie został oznaczony.

5.jakie konkretnie usługi będzie nabywała Państwa Spółka od Spółki B. Sp. z .o.o., należało konkretnie wskazać;

Spółka A. GmbH wskazała, że będzie nabywać od Spółki B. Sp. z .o.o. usługę produkcji komponentów: przewodów systemów chłodzących wykorzystywanych w branży motoryzacyjnej.

6.na jakich zasadach odbywa się współpraca ze Spółką B. Sp. z .o.o., należy wyjaśnić, w tym wskazać czy Spółka B. Sp. z .o.o. jest w jakikolwiek sposób zależna od Państwa Spółki, w jaki sposób następuje rozliczenie ze Spółką B. Sp. z .o.o. za świadczenia w zakresie produkcji części maszyn oraz komponentów;

Spółka B. Sp. z .o.o. jest spółką zależną od Spółki A. GmbH. Spółka A. GmbH jest udziałowcem 50% udziałów w Spółce B. Sp. z .o.o. Rozliczenie za świadczenie w zakresie produkcji części maszyn oraz komponentów ma następować po wysyłce wyprodukowanej danej partii komponentów.

7.czy po wykonaniu przez Spółkę B. Sp. z .o.o. świadczeń w zakresie produkcji części maszyn oraz komponentów są one magazynowane na terytorium Polski;

Tak, części maszyn są magazynowane w siedzibie Spółki B. Sp. z .o.o. do czasu niezwłocznej wysyłki.

8.czy Państwa Spółka posiada bezpośrednią kontrolę nad zasobami osobowymi Spółki B. Sp. z .o.o. wykorzystywanymi do realizacji świadczeń w zakresie produkcji części maszyn oraz komponentów, w tym należało wskazać/opisać na czym ta kontrola polega i w jaki sposób jest realizowana;

Spółka A. GmbH nie posiada bezpośredniej kontroli nad zasobami osobowymi wykorzystywanymi do realizacji świadczeń. Spółka wskazała jednocześnie, że ma pośredni wpływ na ilość zatrudnionych osób poprzez ustalenie wolumenu zlecanej produkcji, co do której Spółka B. Sp. z .o.o. dostosowuje wielkość zatrudnienia.

9.czy Państwa Spółka ma wpływ jaka część zasobów osobowych Spółki B. Sp. z .o.o. realizuje świadczenia w zakresie produkcji części maszyn oraz komponentów na rzecz Państwa Spółki, czy Państwa Spółka ma wpływ na czas pracy zasobów osobowych Spółki B. Sp. z .o.o., czy Państwa Spółka ma wpływ, które zasoby osobowe Spółki B. Sp. z .o.o. realizują świadczenia w zakresie produkcji części maszyn oraz komponentów;

Spółka ma wpływ na określenie docelowej ilości zasobów osobowych jaka to ma realizować świadczenie w zakresie produkcji części maszyn i komponentów. Spółka ma wpływ na czas pracy zasobów osobowych Spółki B. Sp. z .o.o. w celu optymalizacji produkcji. Spółka będzie mieć jedynie pośredni wpływ na to, które zasoby osobowe Spółki B. Sp. z .o.o. będą realizować świadczenia w zakresie produkcji części maszyn i komponentów.

10.czy Państwa Spółka posiada bezpośrednią kontrolę nad zasobami technicznymi / rzeczowymi Spółki B. Sp. z .o.o. wykorzystywanymi do realizacji świadczeń w zakresie produkcji części maszyn oraz komponentów, w tym należało wskazać/opisać na czym ta kontrola polega i w jaki sposób jest realizowana;

Spółka nie ma bezpośredniego wpływu na to jaka część zasobów technicznych/rzeczowych Spółki B. Sp. z .o.o. zostanie wykorzystana do świadczenia usług w zakresie produkcji części maszyn i komponentów.

11.czy Państwa Spółka ma wpływ jaka część zasobów technicznych / rzeczowych Spółki B. Sp. z .o.o. zostanie wykorzystana do świadczenia usług w zakresie produkcji części maszyn oraz komponentów, w tym należało wskazać/opisać na czym ten wpływ polega i w jaki sposób jest realizowany;

Spółka nie ma bezpośredniego wpływu na to jaka część zasobów technicznych/rzeczowych Spółki B. Sp. z .o.o. zostanie wykorzystana do świadczenia usług w zakresie produkcji części maszyn i komponentów.

12.czy Państwa Spółka, poza niezbędnymi materiałami do produkcji udostępnia Spółce B. Sp. z .o.o. lub jakiemuś innemu podmiotowina terytorium Polski jakiekolwiek zasoby (np. osobowe, urządzenia/sprzęt) jeśli tak należało wskazać jakiemu podmiotowi i jakie (zaznaczamy, że nie oczekujemy kolejno wymienienia poszczególnych zasobów lecz ogólne wskazanie informacji o zasobach);

Spółka A. GmbH udostępnia Spółce B. Sp. z .o.o. własne zasoby w postaci specjalistycznych urządzeń i sprzętu.

13.czy Spółka B. Sp. z .o.o. realizuje świadczenia w zakresie produkcji części maszyn oraz komponentów tylko na rzecz Państwa Spółki;

Spółka B. Sp. z .o.o. realizuje świadczenia w zakresie produkcji komponentów tylko na rzecz Spółki. Spółka B. Sp. z .o.o. poza powyższymi czynnościami prowadzi również działalność gospodarczą z zakresu handlu częściami maszyn oraz produkcji systemów transportowych oraz wynagrodzeń bezpieczeństwa itp.

14.czy Państwa Spółka zatrudnia na terytorium Polski jakichś pracowników; jeśli tak należało ogólnie wskazać jakich i jakie czynności/zadania realizują;

Nie, Spółka A. GmbH nie zatrudnia na terytorium Polski żadnych pracowników.

15.czy Państwa Spółka oddelegowuje na terytorium Polski jakichś pracowników; jeśli tak należało wskazać na jaki okres są oddelegowani do pracy na terytorium Polski oraz jakie czynności/zadania realizują;

Nie, Spółka A. GmbH nie oddelegowuje na terytorium Polski jakichkolwiek pracowników.

16.czy posiadają Państwo na terytorium Polski jakichś przedstawicieli/handlowców (osoby pozyskujące nowych klientów) którzy są upoważnieni do zawierania umów w imieniu Państwa Spółki;

Nie, Spółka A. GmbH nie posiada na terytorium Polski żadnych przedstawicieli/handlowców (osób pozyskujących nowych klientów).

17.czy Państwa Spółka na terytorium Polski posiada/wynajmuje (lub w inny sposób pozyskuje) jakieś nieruchomości/lokale/miejsca magazynowe itp. jeśli tak należało ogólnie wskazać jakie i do jakich celów je wykorzystuje;

Nie, Spółka A. GmbH nie posiada/nie wynajmuje na terytorium Polski żadnych nieruchomości i w żaden sposób ich nie pozyskuje.

18.czy Państwa Spółka posiada na terytorium Polski jakieś zasoby techniczne/ urządzenia / maszyny jeśli tak należało ogólnie wskazać jakie i do jakich celów je wykorzystuje;

Spółka A. GmbH na terytorium Polski posiada zasoby techniczne/urządzenia i maszyny, które to wykorzystywane są w siedzibie Spółki B. Sp. z .o.o. do realizacji świadczenia produkcji części maszyn i komponentów.

19.czy działalność Państwa Spółki na terytorium Polski ogranicza się tylko i wyłącznie do opisanej we wniosku współpracy ze Spółką B. Sp. z .o.o., jeśli nie należało wskazać jakie świadczenia/działalność Spółka realizuje ponadto na terytorium Polski;

Spółka A. GmbH nie realizuje innych świadczeń i działalności na terytorium Polski, poza tą opisaną w treści wniosku oraz powyżej.

20.czy poza świadczeniami w zakresie produkcji części maszyn oraz komponentów nabywanymi od Spółki B. Sp. z .o.o. Państwa Spółka nabywa na terytorium Polski jakieś usługi, bądź towary, jeśli tak należało wskazać jakiego rodzaju usługi/towary są nabywane, w tym w jakim celu;

Spółka A. GmbH nabywa na terytorium Polski towary handlowe związane ze swoją działalnością, tj. artykuły BHP, środki smarne, produkty techniczne, węże oraz elementy maszyn i hydraulikę siłową.

21.czy Państwa Spółka realizuje na terytorium Polski czynności podlegające opodatkowaniu, które nie korzystająze zwolnienia z opodatkowania;

Nie, Spółka A. GmbH nie realizuje na terytorium Polski czynności podlegających opodatkowaniu, które nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania.

22.w jaki sposób zostały wystawione faktury przez Spółkę B. Sp. z .o.o. na Państwa rzecz tj. czy były to faktury z naliczonym podatkiem VAT w Polsce;

Faktury wystawione przez Spółkę B. Sp. z .o.o. do tej pory dokumentowały wysyłkę towaru do siedziby Spółki B. Sp. z .o.o. w Austrii, tj. nie obejmowały schematu zawartego w przedmiotowym wniosku.

23.kiedy (należy wskazać okres) zostały wystawione faktury przez Spółkę B. Sp. z .o.o. dokumentujące świadczenie usług na Państwa rzecz;

Faktury przez Spółkę B. Sp. z .o.o. dokumentujące świadczenie usług na rzecz Spółkę zostały wystawione w marcu, maju oraz czerwcu 2023 r.

24.co zawierały faktury w pozycji „nazwa towaru lub usługi”;

Faktury w pozycji „nazwa towaru lub usługi” zawierały produkcję kontraktową na zlecenie.

Pytanie (ostatecznie sformułowane w odpowiedzi na wezwanie)

Czy w świetle opisanego stanu faktycznego należy uznać, że aktywność Spółki A. GmbH determinuje obowiązek rozpoznania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, a w konsekwencji nabywane przez Spółkę A. GmbH usługi są opodatkowane zgodnie z art. 28b ust. 2 ustawy o VAT.

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w odpowiedzi na wezwanie)

Państwa zdaniem podejmowana przez Spółkę A. GmbH aktywność na terytorium Polski będzie determinować obowiązek rozpoznania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. W związku z powyższym, nabywane przez Spółkę usługi powinny być opodatkowane zgodnie z art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, tj. na terytorium Polski

Zgodnie z art. 28a pkt 1 i 2 ustawy o VAT:

1.ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a.podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b.osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2.podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Natomiast zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT - miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n. Z kolei w myśl art. 28b ust. 2 ww. ustawy

- w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Spółka nie posiada siedziby na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, w związku z czym konieczne jest ustalenie miejsca świadczenia/opodatkowania usług nabywanych przez Spółkę B. Sp. z .o.o. oraz ustalenia czy Spółka A. GmbH będzie posiadała na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Wskazane powyżej regulacje są implementacją art. 44 unijnej dyrektywy VAT, który wskazuje, że jeśli jakieś usługi są świadczone dla takiego stałego miejsca, to podatek od nich powinien być zasadniczo rozliczony w kraju, gdzie ono istnieje.

Co więcej, zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej zagraniczny podmiot nie musi posiadać w Polsce własnej infrastruktury ani zatrudniać tu personelu. Jeśli jednak korzysta w tym zakresie z pomocy polskich podmiotów, a jej działalność jest wystarczająco „stała”, to powinna rozliczyć VAT w Polsce (wyrok z dnia 16 października 2014 r., sygn. akt C-605/12, w sprawie polskiej spółki Welmory).

Tożsame stanowisko zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydanych interpretacjach indywidualnych:

1.z dnia 5 lutego 2018 r., znak 0114-KDIP1-2.4012.643.2017.2.JŻ, w której stwierdzono, że „Biorąc pod uwagę przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy należy stwierdzić, że zostały spełnione przez Wnioskodawcę kryteria posiadania minimalnego rozmiaru działalności charakteryzującej się określonym poziomem stałości, w której ma miejsce obecność zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych do prowadzenia działalności gospodarczej podatnika. Tym samym należy stwierdzić, że wykorzystanie posiadanej w Polsce infrastruktury technicznej oraz personelu do wykonywania części prowadzonej działalności Spółki w sposób zorganizowany oraz ciągły kwalifikuje prowadzoną aktywność Spółki na terytorium kraju jako stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce”;

2.z dnia 6 lutego 2018 r., znak 0114-KDIP1-2.4012.683.2017.2.MC, w której stwierdzono, że „W analizowanym przypadku miejscem świadczenia usług bieżącego wsparcia sprzedaży będzie zgodnie z art. 28b ust. 2 ustawy terytorium Polski. W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej w Niemczech. Jednocześnie, jak ustalono powyżej, Wnioskodawca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, a do przedmiotowych usług bieżącego wsparcia sprzedaży nie znajduje zastosowania art. 28e ustawy. Ponadto do świadczonych przez C. na rzecz Wnioskodawcy usług nie znajdują zastosowania szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług wynikające z art. 28fust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy. Zatem w analizowanym przypadku miejscem świadczenia usług bieżącego wsparcia sprzedaży jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy tj. terytorium Polski na podstawie art. 28b ust. 2 ustawy. Tym samym przedmiotowe usługi będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce.”

Wnioskodawca zamawia surowiec u określonego dostawcy i otrzymuje w zamian fakturę. Zamówiony przez niego surowiec jest dostarczany bezpośrednio do Spółki B. Sp. z .o.o., która w oparciu o otrzymane surowce świadczy usługi produkcji części maszyn i komponentów na rzecz Wnioskodawcy. Wyprodukowane przez Spółkę B. Sp. z .o.o. części oraz komponenty nie trafiają do Wnioskodawcy, a bezpośrednio do kontrahentów, którzy złożyli zamówienie u Wnioskodawcy.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz powyższe regulacje, zdaniem Wnioskodawcy podejmowana przez niego aktywność na terytorium Polski determinuje obowiązek rozpoznania na terytorium tego kraju stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej i tym samym nabywane przez Wnioskodawcę usługi powinny być opodatkowane zgodnie z art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, tj. na terytorium Polski. Wnioskodawca nie posiada w Polsce własnej infrastruktury, jednakże korzysta z pomocy polskiego podmiotu w sposób „stały”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiliście Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.) – zwanej dalej ustawą:

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy:

Wskazany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:

Natomiast jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy:

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Z treści wniosku wynika, że Spółka A. GmbH ma siedzibę na terytorium Austrii i głównym przedmiotem jej działalności jest sprzedaż artykułów BHP oraz części maszyn i komponentów dla przedsiębiorstw przemysłowych. Spółka zatrudnia kilkaset osób na terytorium Austrii oraz posiada własne aktywa w postaci m.in. budynków biurowych oraz magazynowych. Spółka A. GmbH posiada 50% udziałów w polskiej Spółce B. Sp. z .o.o. Spółka będzie dostarczać Spółce B. Sp. z .o.o. niezbędne materiały. Spółka nie jest jedynym dostawcą materiałów, tj. dostawa będzie również realizowana przez innych dostawców, mających siedzibę zarówno na terytorium Unii Europejskiej, jak i poza nią. Następnie z otrzymanych materiałów Spółka B. Sp. z .o.o. będzie produkować części maszyn oraz komponentów. Spółka A. GmbH będzie nabywać od Spółki B. Sp. z .o.o. usługę produkcji komponentów: przewodów systemów chłodzących wykorzystywanych w branży motoryzacyjnej. Dostawę gotowych części Spółka B. Sp. z .o.o. będzie realizować bezpośrednio na rzecz kontrahentów – brak będzie wysyłki części oraz komponentów do Spółki A. GmbH.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy w świetle opisanego stanu faktycznego należy uznać, że aktywność Spółki A. GmbH determinuje obowiązek rozpoznania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, a w konsekwencji nabywane przez Spółkę A. GmbH usługi są opodatkowane zgodnie z art. 28b ust. 2 ustawy o VAT.

Odnosząc się do przedmiotowej kwestii należy wskazać, że dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w rozporządzeniu 282/2011.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia 282/2011 jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że:

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia 282/2011:

Jak stanowi art. 11 ust. 3 rozporządzenia 282/2011:

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs and EB. Sp. z .o.o.cise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan LuB. Sp. z .o.o.embourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.

Z uwagi na definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Bez znaczenia pozostaje natomiast - co należy podkreślić - czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju.

Należy zwrócić uwagę na wyrok TSUE z 3 czerwca 2021 r., w sprawie C-931/19 (Titanium), w którym Sąd uznał, że brak własnego personelu w kraju, w którym znajduje się wynajmowana przez podmiot nieruchomość, wyklucza uznanie posiadania przez wynajmującego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem nieruchomość, która nie ma żadnych zasobów ludzkich umożliwiających samodzielne działanie, w sposób oczywisty nie spełnia ustanowionych w orzecznictwie kryteriów uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (…).

Natomiast w wyroku TSUE C-333/20 z 7 kwietnia 2022 r. Sąd stwierdził, że „Artykuł 44 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2008/8/WE z dnia 12 lutego 2008 r., i art. 11 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że spółka mająca siedzibę w jednym państwie członkowskim nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w innym państwie członkowskim ze względu na to, iż posiada tam spółkę zależną, która na podstawie umów udostępnia jej zaplecze techniczne i personalne, za pomocą których świadczy ona, na zasadach wyłączności, usługi marketingowe, regulacyjne, reklamowe i reprezentacji, mogące mieć bezpośredni wpływ na wielkość sprzedaży”.

W jednym z ostatnich wyroków C-232/22 z dnia 29 czerwca 2023 r. TSUE orzekł, że „podatnik będący usługobiorcą, którego siedziba działalności gospodarczej znajduje się poza Unią, nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w państwie członkowskim, w którym ma siedzibę podmiot świadczący dane usługi, pod względem prawnym odrębny od tego usługobiorcy, jeżeli nie posiada on tam odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, która może stanowić to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, i to nawet wówczas, gdy podatnik świadczący usługi wykonuje na rzecz tego podatnika będącego usługobiorcą, w wykonaniu wyłącznego zobowiązania umownego, usługi w postaci produkcji z materiałów powierzonych oraz szereg świadczeń akcesoryjnych lub uzupełniających, które przyczyniają się do działalności gospodarczej podatnika będącego usługobiorcą w tym państwie członkowskim”.

Mając na uwadze orzecznictwo TSUE, powyższe przepisy prawa oraz okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że Spółka (A. GmbH) nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Spółka A. GmbH nie zorganizowała bowiem na terytorium kraju w sposób stały odpowiednich zasobów ludzkich i technicznych umożliwiających samodzielne prowadzenie działalności. Jak wynika z wniosku działalność Spółki A. GmbH polega na sprzedaży artykułów BHP oraz części maszyn i komponentów dla przedsiębiorstw przemysłowych. Spółka A. GmbH zatrudnia kilkaset osób na terytorium Austrii oraz posiada własne aktywa w postaci m.in. budynków biurowych oraz magazynowych. Spółka A. GmbH współpracuje z polską Spółką B. Sp. z .o.o. w której posiada 50% udziałów. Spółka A. GmbH będzie dostarczać Spółce B. Sp. z .o.o. niezbędne materiały, przy czym Spółka nie jest jedynym dostawcą materiałów. Następnie z otrzymanych materiałów Spółka B. Sp. z .o.o. będzie produkować części maszyn oraz komponentów. Spółka będzie nabywać od Spółki B. Sp. z .o.o. usługę produkcji komponentów: przewodów systemów chłodzących wykorzystywanych w branży motoryzacyjnej. Dostawę gotowych części Spółka B. Sp. z .o.o. będzie realizować bezpośrednio na rzecz kontrahentów – brak będzie wysyłki części oraz komponentów do Spółki A. GmbH.

Należy wskazać, że za „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” należy uznać każde miejsce inne niż siedziba działalności gospodarczej podatnika, jeżeli łącznie spełnione zostaną warunki: posiadania w tym miejscu zaplecza personalnego i technicznego, ponadto zaplecze to musi posiadać strukturę, która umożliwia odbiór i wykorzystanie nabywanych usług dla własnych potrzeb oraz musi charakteryzować się stałością. W analizowanej sprawie Spółka nie posiada/nie wynajmuje na terytorium Polski żadnych nieruchomości i w żaden sposób ich nie pozyskuje. Spółka A. GmbH posiada jednak na terytorium Polski pewne zaplecze techniczne w postaci urządzeń i maszyn, które wykorzystywane są w siedzibie Spółki B. Sp. z .o.o. do realizacji świadczenia produkcji części maszyn i komponentów. Natomiast w zakresie zaplecza personalnego Spółka A. GmbH nie zatrudnia na terytorium Polski żadnych pracowników oraz nie oddelegowuje na terytorium Polski jakichkolwiek pracowników i nie posiada żadnych przedstawicieli / handlowców (osób pozyskujących nowych klientów). Zatem Spółka A. GmbH nie posiada na terytorium Polski własnych zasobów osobowych.

Należy jednak zauważyć, że dla istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i kryterium to może być spełnione również w przypadku korzystania przez usługobiorcę z personelu usługodawcy. Jednak w takim przypadku zaplecze to musi być dostępne dla usługobiorcy jak jego własne tj. usługobiorca musi sprawować nad nim kontrolę porównywalną do tej, jaką sprawuje nad zapleczem własnym. W analizowanej sprawie Spółka A. GmbH nie posiada bezpośredniej kontroli nad zasobami osobowymi wykorzystywanymi do realizacji świadczeń. Spółka A. GmbH, co prawda ma pośredni wpływ na ilość zatrudnionych osób poprzez ustalenie wolumenu zlecanej produkcji, co do której Spółka B. Sp. z .o.o. dostosowuje wielkość zatrudnienia oraz będzie mieć pośredni wpływ na to, które zasoby osobowe Spółki B. Sp. z .o.o. będą realizować świadczenia w zakresie produkcji części maszyn i komponentów, jednak na podstawie tych przesłanek nie można uznać, ze Spółka A. GmbH posiada bezpośrednią kontrolę nad zapleczem osobowym Spółki B. Sp. z .o.o. i że jest ono dostępne dla Spółki A. GmbH jak jej własne. Zatem należy uznać, że Spółka A. GmbH nie posiada zaplecza osobowego na terytorium Polski. Tym samym, stosownie do wyroku TSUE z 3 czerwca 2021 r., w sprawie C-931/19 (Titanium), brak personelu wyklucza uznanie posiadania przez Spółkę A. GmbH stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Bez znaczenia pozostaje także okoliczność, że Spółka B. Sp. z .o.o. realizuje świadczenia w zakresie produkcji komponentów tylko na rzecz Spółki, bowiem jak wynika z wyroku C-232/22 z dnia 29 czerwca 2023 r. „podmiot świadczący dane usługi pozostaje odpowiedzialny za własne zaplecze i świadczy te usługi na własne ryzyko, umowa o świadczenie usług, choć wyłączna, nie skutkuje sama w sobie tym, że zaplecze tego usługodawcy staje się zapleczem jego klienta”.

Jednocześnie w analizowanej sprawie należy zwrócić uwagę na cytowany już powyżej wyrok TSUE C-333/20 z 7 kwietnia 2022 r. Zdaniem TSUE, istotne z perspektywy określania stałego miejsca prowadzenia działalności jest ustalenie charakteru zaplecza personalnego i technicznego. TSUE orzekł, że to samo zaplecze personalne nie może być wykorzystywane jednocześnie do świadczenia i odbioru tych samych usług. Odnosząc powyższe do analizowanej sprawy należy stwierdzić, że Spółka B. Sp. z .o.o. świadczy na rzecz Spółki A. GmbH usługę produkcji komponentów, zatem oznacza to, że zarówno to samo zaplecze zasobów personalnych jak i technicznych Spółki B. Sp. z .o.o. w przypadku uznania istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej byłoby wykorzystywane do świadczenia na rzecz Spółki A. GmbH usług oraz ich odbioru. Innymi słowy, co do zasady jeden podmiot nie powinien być uznany za stałe miejsce prowadzenia działalności innego podmiotu, przynajmniej w zakresie usług które dla tego innego podmiotu świadczy. Zatem analizując zawarty we wniosku opis stanu faktycznego w kontekście przedstawionego orzecznictwa, należy wskazać, że to samo zaplecze byłoby wykorzystywane jednocześnie do świadczenia i odbioru tych samych usług – tym samym zgodnie z najnowszym wyrokiem TSUE C-333/20 z 7 kwietnia 2022 r. takie miejsce nie powinno być uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności.

Ponadto, stosowanie do ww. orzeczenia TSUE z 7 maja 2020 r. w sprawie C‑547/18, spółka mająca siedzibę w jednym państwie nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w innym państwie, tylko ze względu na fakt, iż posiada tam spółkę zależną wspierającą jej działalność.

Podsumowując, oceniając całokształt okoliczności niniejszej sprawy należy stwierdzić, że pomimo posiadania pewnych zasobów technicznych na terytorium Polski, Spółka A. GmbH nie zorganizowała terytorium kraju odpowiednich zasobów ludzkich i technicznych umożliwiających samodzielne prowadzenie działalności w zakresie produkcji komponentów. Zatem, Spółka A. GmbH nie posiada na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. W konsekwencji usługi świadczone przez Spółkę B. Sp. z .o.o. nie są opodatkowane na terytorium Polski stosownie do art. 28b ust. 2 ustawy. Ww. usługi będą opodatkowane w kraju siedziby Spółki A. GmbH tj. w Austrii stosowanie do art. 28b ust. 1 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –(t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).