Interpretacja indywidualna z dnia 9 marca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.59.2023.2.JMS

Czy w związku ze złożoną rezygnacją przez członka Rady Nadzorczej będącego członkiem Zarządu w Spółce (udziałowca), Wnioskodawca uzyskuje przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT?

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w zakresie ustalenia skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych, jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 stycznia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 stycznia 2023 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy w związku ze złożoną rezygnacją przez członka Rady Nadzorczej będącego członkiem Zarządu w Spółce (udziałowca), Wnioskodawca uzyskuje przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 23 lutego 2023 r.

(data wpływu 27 lutego 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego (sformułowany w uzupełnieniu wniosku)

Spółka z o. o. (Wnioskodawca) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Zgodnie z KRS głównym przedmiotem działalności są badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie (...). Wnioskodawca zgodnie z Uchwałą Zgromadzenia Wspólników wypłaca członkom Rady Nadzorczej wynagrodzenie miesięczne w zryczałtowanej wysokości.

Spółka, która jest jedynym z udziałowców Wnioskodawcy, powołała członka Rady Nadzorczej Wnioskodawcy na stanowisko członka Zarządu w związku z tym, członek Rady Nadzorczej złożył Wnioskodawcy rezygnację z przysługującego mu wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji w Radzie Nadzorczej Spółki (zgodnie z obowiązującą go umową ze Spółką – udziałowcem).

W momencie,w którym Członek Rady Nadzorczej zrzekł się wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji Członka Rady Nadzorczej, z uwagi na objęcie stanowiska Członka Zarządu w Spółce udziałowej, wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji Członka Rady Nadzorczej było już należne.

Pytanie (sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy w związku ze złożoną rezygnacją przez członka Rady Nadzorczej będącego członkiem Zarządu w Spółce (udziałowca), Wnioskodawca uzyskuje przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie (sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z czynnościami nadzoru wykonywanymi przez Członka Rady Nadzorczej Spółki po stronie Spółki dochodzi do przyrostu majątku, który stanowi przychód – przedmiot opodatkowania. W ocenie Wnioskodawcy, mamy do czynienia z sytuacją, w której Spółka otrzymuje świadczenie z tytułu wykonywania przez Członka Rady Nadzorczej jego funkcji, zatem zrzeczenie się wynagrodzenia stanowi dla Spółki przychód.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ustawodawca w art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. 2022 r., poz. 2587 ze zm., dalej: „updop”), regulującym kwestię przychodów, nie wymienia źródeł przychodu, lecz określa zdarzenia, których wystąpienie powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Przez przykładowe wyliczenie zawarte w kolejnych ustępach art. 12 ww. ustawy, ustawodawca precyzuje więc jedynie rodzaje przychodów. Ponadto wylicza, jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1-3 updop,

Przepisy podatkowe, w tym również przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie określają, co należałoby rozumieć pod pojęciem nieodpłatnego świadczenia. Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe i sądy administracyjne, wskazujące sposób rozumienia przepisów prawa podatkowego, za nieodpłatne świadczenie uznaje się wszelkie zdarzenia prawne i gospodarcze, w konsekwencji których powstaje nieodpłatne, niezwiązane z poniesieniem wydatku lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątkowe o konkretnym wymiarze finansowym. Ustawodawca ograniczył się jedynie do wskazania w art. 12 ust. 6 i 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, pojęcie nieodpłatnego świadczenia ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (taką definicję przedstawiono m.in. w uchwałach Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02 oraz z 16 października 2006 r., sygn. akt II FPS 1/06). Nieodpłatnym świadczeniem, jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu. Tak więc, powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych należy rozważać zawsze wtedy, gdy podatnik podatku dochodowego od osób prawnych otrzymuje bez obowiązku świadczenia wzajemnego rzeczy lub prawa, bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw. Natomiast pojęcie „świadczenia” rozpatrywane jest z punktu widzenia zobowiązaniowego, tj. w świetle postanowień art. 353 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 1360 ze zm., dalej: „Kodeks cywilny”), zgodnie z którym zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Świadczenie jest zatem przedmiotem stosunku zobowiązaniowego i polegać ono może zarówno na działaniu, jak i na zaniechaniu osoby zobowiązanej, bądź na niewykonywaniu pewnych uprawnień, czy czynności (art. 353 § 2 Kodeksu cywilnego).

Cechą świadczenia nieodpłatnego jest to, aby otrzymujący takie świadczenie nie był zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Oznacza to, że świadczenie uzyskane przez podatnika w sytuacji, gdy spełniający świadczenie uzyskuje albo ma uzyskać w przyszłości wzajemnie jakieś inne przysporzenie majątkowe, nie ma charakteru nieodpłatnego.

Zatem, w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 updop, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych, stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe. Dla celów podatkowych, za nieodpłatne świadczenia należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy.

Ustalenie, czy określone świadczenie uzyskane przez podatnika nieodpłatnie stanowi dla niego przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 updop, wymaga oceny charakteru dokonanego rodzaju czynności przysparzających, w przypadku których strona dokonująca przysporzenia otrzymuje korzyść majątkową.

Odnosząc powyższe do przedstawionego opisu stanu faktycznego, w pierwszej kolejności należy wskazać, że przepisy Kodeksu spółek handlowych nie wprowadzają wymogu wynagrodzenia za wykonywanie funkcji członka rady nadzorczej spółki z o.o.

W przypadku, gdy wspólnik jest osobą prawną, nie może on pełnić funkcji członka rady nadzorczej spółki zależnej osobiście, lecz pełnią ją wyznaczone przez niego osoby.

Z tytułu posiadania udziałów spółki, udziałowcowi przysługują określone prawa, a w szczególności prawo do dywidendy i prawo do otrzymania majątku spółki w razie jej likwidacji. Z tego względu wspólnik jest bezpośrednio zainteresowany sprawowaniem nadzoru nad jej działalnością. Pozwala to uzyskać wymierne korzyści ekonomiczne, poprzez bezpośrednie nadzorowanie działalności spółki w celu zapewnienia jej sprawnego i efektywnego działania, a w konsekwencji maksymalizację zysków wspólnika - z tytułu dywidend wypłacanych przez spółkę, względnie udziału w majątku likwidacyjnym spółki.

Nie można zatem przyjąć, że w takim wypadku zachodzi brak ekwiwalentności, stanowiący warunek konieczny do powstania przychodu z nieodpłatnych świadczeń. Po stronie Spółki nie powstanie więc przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że w momencie ,w którym Członek Rady Nadzorczej zrzekł się wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji Członka Rady Nadzorczej, z uwagi na objęcie stanowiska Członka Zarządu w Spółce udziałowej, wynagrodzenie z tytułu pelnienia funkcji Członka Rady Nadzorczej było już należne.

W związku z powyższym należy jeszcze raz przytoczyc brzmienie art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a updop.

Zgodnie z tym przepisem, przychód stanowi wartość, umorzonych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy.

Pojęcie „umorzenie zobowiązania” nie zostało jednak zdefiniowane w updop, dlatego zasadne jest odwołanie się w tym zakresie do reguł wykładni językowej; „umorzenie” wg Słownika Języka Polskiego PWN oznacza: „zmniejszenie lub zlikwidowanie zobowiązania pieniężnego poprzez uzyskanie zrzeczenia się należności przez wierzyciela lub spłatę stopniową długu. Umorzyć dług. Umorzyć podatek, należność”. Skutkiem umorzenia jest zmniejszenie lub zlikwidowanie w części lub w całości zobowiązania dłużnika w stosunku do wierzyciela, za jego zgodą, co prowadzi do wygaśnięcia w całości lub w części zobowiązania.

Zgodnie z art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm., dalej: „k.c.”):

Należy dodać, że zwolnienie dłużnika z długu, wymaga umowy stron stosunku zobowiązaniowego, tj. zgodnych oświadczeń woli. Nie jest tu konieczne zachowanie żadnej szczególnej formy tej czynności prawnej, a wola stron może być uzewnętrzniona również w sposób dorozumiany.

 Na skuteczne zwolnienie z długu, w myśl art. 508 k.c., składają się dwa elementy:

1. oświadczenie woli wierzyciela o umorzeniu zobowiązania,

2. akceptacja tego oświadczenia przez dłużnika.

Przenosząc powyższe wyjaśnienia oraz regulacje prawne na grunt niniejszej sprawy, wskazać należy, że co do zasady umorzenie zobowiązania skutkuje u dłużnika powstaniem przychodu w wysokości umorzonego zobowiązania, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zatem, takie definitywne umorzenie zobowiązania Spółki będzie miało bowiem analogiczne skutki podatkowe jak zwolnienie z długu uregulowane w art. 508 k.c.

Zadaniem tut. Organu w sytuacji, rezygnacji przez członka Rady nadzorczej z należnego wynagrodzenia, wartość umorzonego zobowiązania, będzie stanowiła przychód podatkowy określony w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a updop.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).